KPMG België-Nederland Nieuwsbrief | Januari 2024

Inhoud

1. Overeenkomst tussen België en Nederland: meer duidelijkheid over vaste inrichtingen bij thuiswerken

2. Europese Mobiliteitsrichtlijn: belangrijke wijzigingen voor nationale en grensoverschrijdende herstructureringen in België en Nederland

3. Belgische implementatie globale minimumbelasting onder Pillar 2

4. Valutaresultaat op dividendvordering valt niet onder Nederlandse deelnemingsvrijstelling

5. Hervorming Belgische patrimoniumtaks

6. Belastingplan 2024: Nederlandse Eerste Kamer neemt pakket Belastingplan 2024 aan met diverse moties

7. Definitief einde van Belgische kaderregeling en rapportageverplichting bij nieuw expatregime voor ingekomen belastingplichtigen of onderzoekers

8. Uitspraak Europees Hof van Justitie over btw-positie leden van raden van bestuur bij winstafhankelijke vergoedingen

9. Nederlandse reactie op Europees richtlijnvoorstel Hoofdhuisbelasting voor mkb-ondernemingen

Naar boven

1. Overeenkomst tussen België en Nederland: meer duidelijkheid over vaste inrichtingen bij thuiswerken

Op 23 november 2023 hebben België en Nederland een overeenkomst gesloten met als doel werkgevers meer duidelijkheid te geven over de fiscale gevolgen van thuiswerkende grensarbeiders onder toepassing van het huidige belastingverdrag. De overeenkomst is van toepassing per 8 december 2023.

De overeenkomst biedt richtlijnen voor werkgevers in België en Nederland met betrekking tot de beoordeling of ten aanzien van werknemers die vanuit hun thuisland voor een werkgever gevestigd in het andere land werken, een vaste inrichting van de werkgever ontstaat in het woonland van de werknemer.

De vraag of thuiswerken leidt tot een vaste inrichting in het woonland van de werknemer is van belang voor zowel de vennootschapsbelasting als de loonbelasting/bedrijfsvoorheffing. Indien sprake is van een vaste inrichting, dan zal de winst van een vennootschap voor zover die is toe te rekenen aan de activiteiten van de vaste inrichting belast zijn met vennootschapsbelasting in het land waar de vaste inrichting is gevestigd, en worden vrijgesteld in het andere land. Voor de loonbelasting en bedrijfsvoorheffing is de aanwezigheid van een vaste inrichting relevant voor de vraag of de werkgever inhoudingsplichtig is voor (een deel van) het salaris van de thuiswerkende werknemer.

Praktische toepassing en drie categorieën

Als praktische toepassing zijn Nederland en België overeengekomen dat wanneer een werknemer gedurende een jaar 50% of minder van de totale werktijd thuiswerkt, er als gevolg van het thuiswerken geen vaste inrichting van de werkgever in het woonland van de werknemer ontstaat.

Wanneer 50% of meer van de totale werktijd (op jaarbasis) wordt thuisgewerkt, is de aanwezigheid van een vaste inrichting afhankelijk van diverse factoren. De overeenkomst maakt onderscheid tussen drie categorieën van thuiswerken:

1. incidenteel thuiswerken;
2. structureel thuiswerken met de mogelijkheid tot werken op locatie;
3. structureel en verplicht thuiswerken.

Welke categorie van toepassing is, wordt beoordeeld op het niveau van de individuele werknemer en is afhankelijk van alle feiten en omstandigheden. Van structureel thuiswerken is volgens de overeenkomst sprake als het thuiswerken onderdeel is van een vast arbeidspatroon.

Als een werknemer incidenteel thuiswerkt en dus geen vaste thuiswerkdagen heeft, dan zal volgens de overeenkomst in principe geen vaste inrichting ontstaan. Door de werking van de praktische handreiking is daar in ieder geval geen sprake van indien het totale aantal thuiswerkdagen maximaal 50% van de totale werktijd bedraagt.

Zodra er echter op structurele basis wordt thuisgewerkt omdat er vaste thuiswerkdagen zijn, dan zijn er twee categorieën te onderscheiden. Voor de vraag of sprake is van een vaste inrichting is dan volgens de overeenkomst relevant of de werkgever de werknemer contractueel of feitelijk verplicht om thuis te werken dan wel dat dit voor de werknemer een vrijwillige keuze is.

Indien de werknemer structureel thuiswerkt maar hij ervoor kan kiezen om te werken op de werkplek die de werkgever ter beschikking stelt in het land waar hij gevestigd is, zal volgens de overeenkomst in beginsel geen sprake zijn van een vaste inrichting. Indien echter structureel wordt thuisgewerkt en de werkgever feitelijk of contractueel de macht heeft om de werkplek te gebruiken of feitelijk kan bepalen in welke mate de werknemer op de thuiswerkplek activiteiten voor de werkgever verricht, dan kan wel sprake zijn van een vaste inrichting omdat daarmee de thuiswerkplek tot de beschikking van de werkgever staat voor het uitvoeren van bedrijfsactiviteiten. Vanwege de praktische toepassing zal dit echter alleen spelen indien de werknemer meer dan 50% van de totale werktijd thuiswerkt.

In de overeenkomst wordt bovendien verduidelijkt dat het niet van belang is of de werkgever benodigde middelen voor het werken op de thuiswerkplek ter beschikking stelt (denk aan een financiële vergoeding, ICT-hulpmiddelen of andere hulpmiddelen). Indien dat het geval is, dan heeft dat volgens de overeenkomst dus geen impact op de vraag of sprake is van een vaste inrichting.

Beperkingen en onduidelijkheden

De overeenkomst is niet van toepassing op situaties waarin sprake is van een vaste vertegenwoordiger. Het blijft dan ook van belang te beoordelen of een werknemer die vanuit huis werkt en de bevoegdheid heeft om contracten af te sluiten of daarover te onderhandelen, kan worden beschouwd als een vaste vertegenwoordiger.

Daarnaast blijkt uit de overeenkomst dat het relevant blijft om te beoordelen of bepaalde activiteiten die een vaste inrichting vormen kunnen kwalificeren als hulpwerkzaamheden of werkzaamheden van voorbereidende aard. Dergelijke werkzaamheden worden onder toepassing van het belastingverdrag immers uitgesloten van de kwalificatie als vaste inrichting. De overeenkomst stelt dat hiervoor vereist is dat dergelijke werkzaamheden zo ver af staan van de daadwerkelijke realisatie van de winst van het bedrijf van de werkgever dat het moeilijk zou zijn om enig deel van de winst aan de bedrijfsinrichting toe te schrijven. In het algemeen komt dit overeen met een activiteit die de essentiële en significante activiteit van de onderneming als geheel ondersteunt, zonder er deel van uit te maken. Indien het algemene doel van de bedrijfsinrichting gelijk is aan dat van de gehele onderneming is in ieder geval geen sprake van een voorbereidende activiteit of hulpwerkzaamheid. Bovendien worden in de overeenkomst zelfs een aantal voorbeelden van dergelijke werkzaamheden benoemd, zoals – afhankelijk van de omstandigheden – secretariële activiteiten, activiteiten voor de interne boekhouding, personeelszaken (HR) of ICT-ondersteuning.

De overeenkomst heeft ten slotte geen gevolgen voor de toerekening van het heffingsrecht over salarissen tussen België en Nederland; dit wordt geregeld door artikel 15 van het belastingbedrag tussen België en Nederland. Bij thuiswerkende grensarbeiders is de aanwezigheid in dat geval niet relevant voor de verdeling van de heffingsrechten en is het salaris belast in het land waar de werkzaamheden worden verricht op basis van het aantal werkdagen in dat land. Het is echter nog niet duidelijk of Nederland en België in een nadere overeenkomst afspraken zullen maken over een thuiswerkregeling voor grensarbeiders. Een dergelijke regeling zou kunnen bewerkstelligen dat een nader te bepalen hoeveelheid thuiswerken niet tot belastingheffing in het woonland van de werknemer leidt. Op dit moment is een concrete uitwerking hiervan nog onduidelijk.

Wij houden de ontwikkelingen nauwlettend in de gaten en informeren u als er meer bekend wordt.

Esther Schutte, Esmiralda Pasma, Carolien Van Echelpoel, Simon Van Speybroeck en Pepijn van Eijk

Naar boven

2. Europese Mobiliteitsrichtlijn: belangrijke wijzigingen voor nationale en grensoverschrijdende herstructureringen in België en Nederland

Op 16 juni 2023 (voor België) en 1 september 2023 (voor Nederland) is nieuwe wetgeving in werking getreden met betrekking tot nationale en grensoverschrijdende fusies, splitsingen en omzettingen (‘grensoverschrijdende herstructureringen’). Met deze wetten hebben beide landen de Europese Mobiliteitsrichtlijn (Richtlijn (EU) 2019/2121) geïmplementeerd en belangrijke wijzigingen ingevoerd in respectievelijk het Belgische Wetboek van vennootschappen en verenigingen (WVV) en het Nederlandse Burgerlijk Wetboek (BW).

De nieuwe wetgeving zorgt voor de modernisering van de toepasselijke regels betreffende nationale en grensoverschrijdende fusies. Bovendien voorziet de nieuwe wetgeving voor het eerst in een geharmoniseerd juridisch kader voor grensoverschrijdende omzettingen en splitsingen. In Nederland ontbrak tot nog toe regelgeving voor dergelijke herstructureringen, hoewel de juridische praktijk erin slaagde om met dit soort grensoverschrijdende herstructureringen om te gaan op basis van een aantal uitspraken van het Europees Hof van Justitie. In tegenstelling tot Nederland voorzag de Belgische wetgeving reeds eerder in regels voor grensoverschrijdende splitsingen en omzettingen. Desondanks werden de bestaande wettelijke bepalingen herzien ten gevolge van de nieuwe wet, om zo de Belgische wetgeving in lijn te brengen met de in de Mobiliteitsrichtlijn opgenomen nieuwe geharmoniseerde regels.

Reikwijdte en toepasselijkheid

Nederland

De Nederlandse wet regelt uitsluitend de grensoverschrijdende herstructureringen voor kapitaalvennootschappen, zoals besloten vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid (bv) en naamloze vennootschappen (nv). De (niet-Nederlandse) transactiepartij moet een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid of naamloze vennootschap zijn, onder de wetten van een andere EU-lidstaat of de Europese Economische Ruimte (EER). Grensoverschrijdende herstructureringen van een bv of nv met entiteiten buiten de Europese Unie (EU) of de EER vallen uitdrukkelijk niet onder de wet.

België

Het toepassingsgebied van de Belgische wet omvat de grensoverschrijdende herstructureringen waarbij de Belgische betrokken vennootschap een van de vennootschapsvormen met rechtspersoonlijkheid opgenomen in het Belgische WVV aanneemt. Bijgevolg gelden de regels voor de Belgische naamloze vennootschap (NV), de besloten vennootschap (BV), de coöperatieve vennootschap (CV), de vennootschap onder firma (VOF) en de commanditaire vennootschap (CommV).

In tegenstelling tot het toepassingsgebied van de Nederlandse wet beperkt de Belgische wet zich niet tot grensoverschrijdende herstructureringen binnen de EER. De bepalingen zijn namelijk eveneens van toepassing op herstructureringen waarbij een of meerdere vennootschappen buiten de EER zijn betrokken.

Europese vennootschappen en Europese coöperatieve vennootschappen

Voor de volledigheid merken wij op dat de nieuwe bepalingen inzake de grensoverschrijdende herstructureringen geen toepassing vinden bij een grensoverschrijdende omzetting waarbij een Europese vennootschap (SE) of een Europese coöperatieve vennootschap (SCE) betrokken is, aangezien deze vennootschapsvormen reeds onderworpen zijn aan een eigen juridisch kader.

Inhoud van de nieuwe wetgeving

De nieuwe Belgische en Nederlandse wet voorzien in een juridische procedure voor zowel uitgaande als inkomende grensoverschrijdende herstructureringen. Alhoewel de juridische procedure complexer is geworden, blijft deze verdeeld in de volgende drie fasen:

1. voorbereidingsfase,
2. besluitvormingsfase,
3. implementatiefase.

Desalniettemin zijn er meer maatregelen ingevoerd om de positie te waarborgen van schuldeisers, werknemers en aandeelhouders van de vennootschappen die betrokken zijn bij de grensoverschrijdende herstructurering. Een van de belangrijkste wijzigingen betreft de verlenging van de periode voor de uitoefening van verzetsrecht door de schuldeisers, waarbij schuldeisers nu een periode van drie maanden hebben waarbinnen ze het recht hebben om verdere waarborgen te verzoeken (voorheen was dit één maand in Nederland en twee maanden in België). Bovendien is een verplichte fraudecheck door de Nederlandse en Belgische notaris nu onderdeel geworden van de procedure voor grensoverschrijdende herstructureringen. Tot slot beschikken aandeelhouders (en in België ook de houders van winstbewijzen) die tegen de grensoverschrijdende herstructurering stemden over een uittredingsrecht.

Procedure van een grensoverschrijdende herstructurering

De belangrijkste procedurele regels die zowel in Nederland als in België dienen te worden nageleefd in het kader van alle soorten grensoverschrijdende herstructureringen zijn, kort samengevat, als volgt:

• Het bestuur neemt het initiatief voor het opstarten van de procedure inzake de grensoverschrijdende herstructureringen. Het stelt hiertoe een voorstel op dat bepaalde wettelijk voorgeschreven gegevens bevat. Bij een grensoverschrijdende fusie zal dit een gezamenlijk voorstel namens de betrokken vennootschappen zijn.
• De aandeelhouders (en in België ook de houders van winstbewijzen) moeten worden geïnformeerd door middel van een bijzonder verslag (in Nederland een toelichting genaamd) dat wordt opgesteld door het bestuur of de besturen. Hierin licht het bestuur, onder andere de gevolgen van de grensoverschrijdende herstructurering voor hen toe, de methode van vaststelling van de schadeloosstelling en de rechten en rechtsmiddelen die voor hen beschikbaar zijn (bijvoorbeeld het uittredingsrecht en het recht om voor de rechter op te komen tegen de geboden geldelijke vergoeding).
• Werknemers van de entiteiten die betrokken zijn bij de grensoverschrijdende herstructurering moeten onder andere worden geïnformeerd over de gevolgen van de grensoverschrijdende herstructurering voor hun arbeidsrelatie. Bovendien moeten materiële veranderingen in arbeidsvoorwaarden of vestigingsplaatsen worden toegelicht. Het bestuur heeft de optie om deze informatie te integreren in hetzelfde bijzonder verslag dat aan de aandeelhouders (en in België ook aan de houders van winstbewijzen) wordt gericht. Hierbij wordt een specifiek gedeelte opgesteld voor de aandeelhouders (en in België ook voor de houders van winstbewijzen) en een afzonderlijk gedeelte voor de werknemers. Een alternatief is dat het bestuur ervoor kan opteren om twee afzonderlijke verslagen op te stellen, een voor de aandeelhouders (en in België ook de houders van winstbewijzen) en een voor de werknemers.
• Bij bepaalde soorten grensoverschrijdende herstructureringen voorziet de wet in de tussenkomst van een deskundige (in België is dit de commissaris, bedrijfsrevisor of gecertificeerd accountant; in Nederland is dit een registeraccountant).
• Aandeelhouders (en in België ook de houders van winstbewijzen) die tegen de grensoverschrijdende herstructurering stemden of houders van stemrechtloze aandelen hebben het recht om uit de vennootschap te treden.
• Het bestuur moet een kennisgeving opstellen gericht aan de aandeelhouders (en in België ook aan de houders van winstbewijzen), schuldeisers en werknemers (of de ondernemingsraad) waarin wordt verklaard dat zij opmerkingen kunnen indienen over het voorstel bij de betrokken vennootschap uiterlijk vijf dagen voor de datum waarop het bevoegde vennootschapsorgaan beslist over het voorstel inzake de betreffende grensoverschrijdende herstructurering.
• De verzetstermijn voor schuldeisers zal in totaal drie maanden bedragen vanaf de bekendmaking van het voorstel tot de grensoverschrijdende herstructurering. De schuldeisers kunnen, binnen de voornoemde termijn, bijkomende waarborgen eisen indien zij geen genoegen nemen met de waarborgen opgenomen in het voorstel.
• De notaris dient een pre-transactieattest af te leveren. In het kader van dit attest moet de notaris een fraudecheck uitvoeren waarin hij moet vaststellen of de grensoverschrijdende transactie al dan niet wordt aangewend voor misbruik of frauduleuze doeleinden. Indien dit het geval is, kan de notaris het vereiste pre-transactie attest niet afgeven. Naast de fraudecontrole zal de notaris ook nagaan of de vereiste voorafgaande handelingen en formaliteiten correct zijn uitgevoerd, en of schuldeisers die tijdig een aanvullende zekerheid hebben aangevraagd daadwerkelijk zijn voldaan. Als deze voorwaarden niet zijn vervuld, behoudt de notaris het recht om het pre-transactieattest niet af te leveren en kan de grensoverschrijdende herstructurering geen doorgang vinden.
• Het pre-transactieattest van de Nederlandse of Belgische notaris, uitgegeven in verband met uitgaande grensoverschrijdende herstructureringen, zal door de bevoegde dienst (voor België: de Kruispuntbank van Ondernemingen, voor Nederland: de Kamer van Koophandel) gedeeld worden met het desbetreffende buitenlandse register.
• Het vereiste pre-transactieattest uitgaande van de bevoegde buitenlandse autoriteiten, te ontvangen door de notaris in verband met inkomende grensoverschrijdende herstructureringen, moet worden verkregen bij de Nederlandse Kamer van Koophandel/de Belgische Kruispuntbank van Ondernemingen, die hetzelfde zal verkrijgen bij het desbetreffende buitenlandse register. Bijgevolg is de timing van de grensoverschrijdende herstructurering onder meer afhankelijk van de onderlinge samenwerking van de respectieve diensten die verantwoordelijk zijn voor de betrokken registers.

Wijzigingen voor Nederlandse (nationale) herstructureringen

Naast nieuwe procedures voor grensoverschrijdende herstructureringen voorziet de nieuwe wet ook in bepaalde wijzigingen die zowel van toepassing zijn op grensoverschrijdende herstructureringen als op de algemene Nederlandse procedure met betrekking tot fusies en splitsingen, zoals:

• De verplichte accountantsverklaring voor bepaalde soorten fusies en splitsingen voor bv’s is afgeschaft. Hierdoor is het mogelijk voor bv’s om fusies of splitsingen aan te gaan – zelfs in geval van een splitsing van activa en passiva naar een reeds bestaande entiteit – zonder de noodzaak van een verklaring van een accountant waarin wordt bevestigd dat de waarde van het eigen vermogen van een verdwijnende vennootschap (bij een fusie) of van een blijvende entiteit (bij een splitsing) ten minste gelijk is aan het nominale gestorte bedrag van de aandelen die worden toegekend krachtens de fusie/splitsing.
• Voor fusies tussen nv’s of bv’s die indirect worden gehouden door dezelfde persoon/entiteit hoeven geen nieuwe aandelen te worden toegewezen als onderdeel van de fusieprocedure. Dit gold al voor fusies tussen nv’s of bv’s die direct worden gehouden door dezelfde persoon/entiteit (de zogenaamde zusterfusies). Hierdoor is het eenvoudiger geworden om binnen een concern een of meerdere entiteiten met elkaar te laten fuseren.
• De specifieke regels over de waarde van de activa en passiva die achterblijven bij de splitsende bv zijn afgeschaft. Het Nederlandse recht gaat ervan uit dat overwegingen met betrekking tot de impact van de splitsing liggen bij de bevoegdheid en het oordeel van het bestuur van de splitsende bv.

Wijzigingen voor Belgische (nationale) herstructureringen

Naast de wijzigingen van de regels op het vlak van grensoverschrijdende herstructureringen heeft de Belgische wet bijkomend tot gevolg dat er nieuwe mogelijkheden gecreëerd worden voor nationale fusies, splitsingen en omzettingen. Het gaat onder andere om de volgende wijzigingen:

• De vereiste meerderheid voor de goedkeuring van de nationale omzetting is verlaagd. Voorheen was een meerderheid van vier vijfde van de stemmen vereist. Onder de nieuwe wet wordt een nationale omzetting nu als goedgekeurd beschouwd indien een meerderheid van drie vierde van de stemmen wordt behaald.
• Nationale disproportionele partiële splitsingen zijn mogelijk geworden.
• Zusterfusies kunnen ook op een vereenvoudigde wijze plaatsvinden. De vereenvoudigde procedure voor fusies kan dus ook toegepast worden wanneer de aandelen van de fuserende vennootschappen (on)rechtstreeks in handen zijn van één persoon of in dezelfde verhouding worden aangehouden door dezelfde personen.

Jan Hein Visser en Gert Cauwenbergh

Naar boven

3. Belgische implementatie globale minimumbelasting onder Pillar 2

Eind 2023 heeft het Belgische parlement het wetsontwerp ‘houdende invoering van een minimumbelasting voor multinationale ondernemingen en omvangrijke binnenlandse groepen’ goedgekeurd. Hiermee wordt de Europese richtlijn van 14 december 2022 ter implementatie van de globale minimumbelasting onder Pillar 2 tijdig omgezet in België. De tekst van de wet volgt in grote lijnen deze richtlijn en de gepubliceerde OESO-modelregels. De wet omvat verder ook de bijkomende richtsnoeren zoals opgenomen in de OESO-administratieve richtlijnen van februari 2023. De bijkomende richtsnoeren in latere administratieve richtlijnen (juli en december 2023) zullen worden opgenomen in een apart wetsontwerp, dat de huidige wet zal wijzigen. Daarnaast dienen de administratieve richtlijnen en het commentaar bij de OESO-modelregels ook als verdere toelichting en verduidelijking bij deze wet.

Jurisdictionele bijheffing

Deze wet voert de veelbesproken jurisdictionele bijheffing in, bestaande uit de IIR-bijheffing (Income Inclusion Rule, ‘IIR’) en de UTPR-bijheffing (Undertaxed Payments Rule, ‘UTPR’):

• Onder de IIR past de uiteindelijke moederentiteit in een multinationale groep een additionele belastingheffing toe voor het tekort aan belastingen geheven bij haar dochterentiteiten.
• De UTPR fungeert als vangnet voor de IIR, wanneer deze niet kan worden toegepast of niet leidt tot een effectieve belastingheffing. België heeft ervoor gekozen om de UTPR te implementeren via een aparte bijheffing, in plaats van het weigeren van aftrek in de vennootschapsbelasting.

Voor meer achtergrond bij deze Pillar 2-regels verwijzen we naar onze bijdragen in de januari 2023-editie en de november 2022-editie van deze nieuwsbrief.

Binnenlandse bijheffing

Daarnaast heeft België ervoor geopteerd om een Belgische binnenlandse bijheffing in te voeren, ook bekend als de Domestic Minimum Top-up Tax (‘DMTT’). Deze bijheffing vindt plaats voor de toepassing van de IIR en UTPR en waarborgt voor België de mogelijkheid om tot 15% aanvullende belasting te heffen op de winst van lokale groepsentiteiten. Zo kan België voorkomen dat de bijheffing in een ander land wordt geïnd. De binnenlandse bijheffing is aftrekbaar van de Belgische jurisdictionele bijheffing via de IRR of UTPR.

De berekening van de binnenlandse bijheffing is afgestemd op die van de jurisdictionele bijheffing, waardoor dezelfde gegevens voor beide doeleinden kunnen worden gebruikt. Ook de toepassing van de zogenoemde ‘de-minimisuitzondering’ en de tijdelijke veilige havens (zie hieronder) werd uitgebreid tot de binnenlandse bijheffing, om een overeenstemming te verzekeren. Omwille van de overeenstemming met de berekening van de jurisdictionele bijheffing, kan de binnenlandse bijheffing zeer waarschijnlijk als gekwalificeerde binnenlandse bijheffing beschouwd worden voor toepassing van de internationale Pillar 2-regels.

Tijdelijke veiligehavenregels

Om administratieve lasten voor multinationale groepen en belastingadministraties te beperken, voorziet de wet verder ook in een aantal overgangsregels. De belangrijkste hiervan heeft betrekking op de drie ‘tijdelijke veilige havens’. Deze regeling voorziet erin dat de berekening van het effectieve belastingtarief vermeden kan worden en dat de aanvullende belasting onder de Pillar 2-regels wordt geacht nul te zijn.

Wanneer een multinationale groep onder een van de drie veilige havens valt in een bepaalde jurisdictie op basis van de gegevens uit het gekwalificeerd landenrapport (van de groep, op basis van reeds bestaande Country-by-Country Reporting-transferpricingregels) en de gekwalificeerde financiële verslaglegging (wat betreft verschuldigde winstbelasting), zal deze regeling van toepassing zijn in die jurisdictie. De drie veilige havens zijn:

• ‘de-minimistest’: de totale opbrengsten zijn minder dan € 10 miljoen én de winst (het verlies) voor heffing van vennootschapsbelasting is minder dan € 1 miljoen in een bepaalde jurisdictie;
• ‘vereenvoudigde ETR-test’: het vereenvoudigde effectieve belastingtarief in een bepaalde jurisdictie bedraagt meer dan 15%-17% (afhankelijk van het verslagjaar);
• ‘routine-profitstest’: de winst (verlies) voor de heffing van vennootschapsbelasting in een bepaalde jurisdictie is gelijk aan of lager dan het bedrag van de op basis van substance uitgesloten inkomsten.

Zoals gemeld, gaat het om tijdelijke veilige havens. Ze omvatten enkel de verslagjaren die beginnen na 30 december 2023 en ten laatste op 31 december 2026, maar niet eindigen na 30 juni 2028. Daarnaast hanteert men het principe ‘once out, always out’: wanneer tijdens een verslagjaar geen van de drie veilige havens van toepassing is in een bepaalde jurisdictie, zal de multinationale groep ook voor volgende verslagjaren geen gebruik kunnen maken van de tijdelijk veilige havens in die jurisdictie.

 Gerelateerde wijzigingen in de Belgische vennootschapsbelasting

Ook werden er in de Belgische Inkomstenbelastingwet beperkte wijzigingen doorgevoerd:

• De minimumbelasting is niet aftrekbaar als beroepskost in de vennootschapsbelasting.
• Er wordt een compensatiemechanisme geïntroduceerd, waarmee de groepsentiteiten op een fiscaal neutrale manier de belastingschuld onder zowel de binnenlandse bijheffing als de UTPR kunnen verdelen.
• Om te voldoen aan de vereisten van een ’gekwalificeerd terugbetaalbaar belastingkrediet’ onder de internationale Pillar 2-regels, worden de terugbetaaltermijnen van het belastingkrediet O&O voor onderzoeks- en ontwikkelingsactiviteiten verkort van vijf jaar tot vier jaar. Daarenboven wordt er in een keuzemogelijkheid voorzien om het belastingkrediet O&O (voor maximaal drie aanslagjaren) door te schuiven, in plaats van een verrekening van rechtswege. Deze aangepaste regeling voor het O&O-belastingkrediet is van kracht vanaf het aanslagjaar 2025.

Wat de formaliteiten betreft, wordt er voorzien in twee aparte jaarlijkse Pillar 2-aangiftes, één inzake de binnenlandse bijheffing en één inzake de jurisdictionele bijheffing via de IIR en UTPR (tenzij een notificatie volstaat). Deze aangiften worden beschouwd als ‘complexe aangiften’, waardoor de verjaringstermijn voor controle en aanslag tien jaar bedraagt.

De indieningstermijn voor de aangifte van de binnenlandse bijheffing is de laatste dag van de elfde maand na afsluiting van het verslagjaar, waardoor ze voorloopt op de aangifte van de jurisdictionele bijheffing via de IIR en de UTPR, die wordt vastgesteld op de laatste dag van de vijftiende maand na afsluiting van het verslagjaar (de eerste indieningstermijn wordt verlengd tot de laatste dag van de achttiende maand na het verslagjaar dat uiterlijk op 31 december 2024 begint).

Het voorstel voorziet in de basis voor de implementatie van een systeem voor vooruitbetalingen voor zowel de binnenlandse bijheffing als de IIR. De details van dit systeem zullen later worden uitgewerkt in secundaire wetgeving.

Boetes voor niet-naleving zullen variëren van € 2.500 tot € 250.000 per overtreding. Bovendien zullen Belgische entiteiten die deel uitmaken van een groep hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de bedragen die ze verschuldigd zijn met betrekking tot de binnenlandse bijheffing en de UTPR.

De wet is in werking getreden op 31 december 2023 en is van toepassing op boekjaren die aanvangen op of na die datum, waarbij de UTPR van kracht wordt voor boekjaren die aanvangen op of na 31 december 2024.

Ook in Nederland is eind 2023 implementatieregelgeving voor de Pillar 2-regels aangenomen door de Tweede en Eerste Kamer: de Wet minimumbelasting 2024. In de volgende editie van deze nieuwsbrief zullen we bij de Nederlandse implementatie stilstaan en een vergelijking maken met de Belgische implementatie.

Astrid Verbrugge

Naar boven

4. Valutaresultaat op dividendvordering valt niet onder Nederlandse deelnemingsvrijstelling

Voordelen uit hoofde van een deelneming zijn in Nederland in beginsel vrijgesteld van de heffing van vennootschapsbelasting op grond van de deelnemingsvrijstelling. Eventuele (valuta)resultaten op een dividendvordering vallen daarentegen niet onder de deelnemingsvrijstelling en zijn belast met vennootschapsbelasting. Voor toepassing van de deelnemingsvrijstelling is daarom van belang op welk tijdstip een belastingplichtige een dividendvordering moet waarderen en activeren op de fiscale balans. Onlangs heeft de Nederlandse Hoge Raad hierover een belangrijk arrest gewezen, dat wij in deze nieuwsbrief nader zullen toelichten. Bovendien bespreken we kort hoe dit werkt voor toepassing van de Belgische DBI-aftrek (de Belgische deelnemingsvrijstelling).

De casus

In de betreffende zaak was sprake van een in Nederland gevestigde vennootschap met een Zwitserse deelneming. De deelneming heeft op 1 juli 2011 besloten tot een dividenduitkering van 104 miljoen Zwitserse frank (CHF) aan haar in Nederland gevestigde moedermaatschappij.

Op 4 augustus 2011 heeft de Zwitserse deelneming het dividend betaald door vorderingen op een groepsvennootschap ter waarde van CHF 104 miljoen over te dragen aan de Nederlandse vennootschap. Op dezelfde dag heeft de Nederlandse vennootschap de vordering als dividend uitgekeerd aan haar Amerikaanse moedermaatschappij.

De waarde van de Zwitserse frank is in de periode tussen 1 juli 2011 en 4 augustus 2011 gestegen ten opzichte van de euro. Doordat de Nederlandse vennootschap haar winst berekent in euro’s, is een positief valutaresultaat van € 10,6 miljoen ontstaan. De Nederlandse belastinginspecteur is van mening dat dit valutaresultaat tot de belastbare winst van de Nederlandse vennootschap moet worden gerekend.

Het oordeel van de Nederlandse Hoge Raad

In zijn arrest van 3 november 2023 heeft de Nederlandse Hoge Raad geoordeeld dat een dividendvordering op de fiscale balans moet worden geactiveerd op het moment dat het orgaan dat daartoe op grond van het toepasselijke vennootschapsrecht bevoegd is, heeft besloten dat de vennootschap zal overgaan tot uitkering van een dividend. Hiermee heeft de Hoge Raad beslist dat voor het bestaan en het moment van activeren van een dividendvordering de betaalbaarstelling van het dividend (het moment van betalen) niet relevant is.

In zijn arrest gaat de Nederlandse Hoge Raad ook in op de reikwijdte van de deelnemingsvrijstelling. Geoordeeld wordt dat een voordeel dat is gelegen in het ontstaan van de dividendvordering behoort tot de vrijgestelde deelnemingswinst op het moment waarop die vordering ontstaat. Op dat moment wordt de vrijgestelde deelnemingssfeer verlaten en is de deelnemingsvrijstelling niet meer van toepassing. De dividendvordering is vanaf dat moment een zelfstandig vermogensbestanddeel, dat naar zijn aard tot winsten en verliezen kan leiden. Op die winsten en verliezen is de deelnemingsvrijstelling niet van toepassing. Resultaten die na het ontstaan van de dividendvordering worden behaald, zoals valutaresultaten, behoren niet tot de voordelen uit hoofde van de deelneming en worden dus bij het bepalen van de winst in aanmerking genomen. Het is daarom van belang voor welke waarde de dividendvordering op de fiscale balans moet worden geactiveerd.

De Hoge Raad is van oordeel dat de dividendvordering met het oog op een juiste vaststelling van de belastbare totale winst moet worden geactiveerd tegen de waarde in het economische verkeer op het moment dat de vordering ontstaat. Een eventuele onzekerheid voor wat betreft de uitkering van het dividend dient te worden meegenomen in de waardering van de dividendvordering op het moment dat deze op de fiscale balans verschijnt.

De Nederlandse Hoge Raad komt terug op oude jurisprudentie

Met zijn oordeel komt de Nederlandse Hoge Raad expliciet terug op twee oudere arresten.
Hierin had de Hoge Raad geoordeeld dat als er zodanige beletselen bestaan voor betaling van het dividend waardoor het onzeker is of die betaling ooit zou plaatsvinden, er op grond van goed koopmansgebruik geen dividendvordering hoeft te worden geactiveerd. Voor deze uitzondering bestaat volgens de Hoge Raad niet langer ruimte. Evenmin ziet de Hoge Raad nog ruimte voor de uitzondering die hij eerder aanvaardde met betrekking tot waardeveranderingen van een dividendvordering voor het geval het dividend na de toekenning daarvan ten gevolge van een met de deelneming verband houdende oorzaak niet naar Nederland kan worden overgemaakt.

Uitwerking in België

Wat de uitwerking in België betreft, lijkt de Belgische rechtspraak van mening dat wisselkoersverschillen met betrekking tot dividenden in aanmerking komen voor de DBI-aftrek. De Belgische DBI-aftrek is vergelijkbaar met de Nederlandse deelnemingsvrijstelling. De rechtbank steunt zijn oordeel op het Belgisch boekhoudrecht dat als principe hanteert dat wisselkoersverschillen geboekt mogen worden in samenhang met hun hoofdzaak, onder voorwaarde dat de wisselkoersverschillen daar expliciet verband mee houden. In dat geval kunnen de wisselkoersresultaten genieten van een DBI-aftrek. Indien niet dienen zij geboekt te worden als financiële opbrengst of kost. De Belgische rechtspraak lijkt hiermee in te druisen tegen het oordeel van de Nederlandse Hoge Raad.

Janine Meijs, Esra Yalçinkaya en Dorien Christiaen

Naar boven

5. Hervorming Belgische patrimoniumtaks

De Belgische taks tot vergoeding van de successierechten, ook wel patrimoniumtaks genoemd, is een jaarlijks verschuldigde taks van toepassing op verenigingen zonder winstoogmerk (‘vzw’s’), private stichtingen en internationale vzw’s. Aangezien het vermogen van dergelijke entiteiten over de generaties heen meestal niet van eigenaar verandert, is hierop in principe nooit erfbelasting verschuldigd. De Belgische staat compenseert dit inkomensverlies met de heffing van de patrimoniumtaks. Op 28 december 2023 heeft de Belgische Kamer Van Volksvertegenwoordigers een wetsontwerp inzake diverse fiscale bepalingen goedgekeurd, dat onder de meer de patrimoniumtaks grondig heeft hervormd. Hieronder hebben we de belangrijkste veranderingen voor u op een rij gezet.

Op wie is de taks van toepassing?

Behoudens enkele specifieke uitzonderingen, is de patrimoniumtaks van toepassing op alle vzw’s met rechtspersoonlijkheid, op private stichtingen en op internationale vzw’s. Inhoudelijk werden hier geen wijzigingen op aangebracht.

Waarop is de taks van toepassing en aan welk tarief?

De grondslag voor de heffing van patrimoniumtaks is het geheel van de bezittingen die een vzw in eigendom heeft op 1 januari van het aanslagjaar. Zowel lichamelijke, onlichamelijke, roerende als onroerende goederen komen in aanmerking en dit ongeacht in welk land zij zich bevinden. Een aantal bezittingen moeten niet worden opgenomen in de belastbare basis, waaronder liquiditeiten, het bedrijfskapitaal dat nodig is voor de werking van de vereniging gedurende het jaar en de gecertificeerde effecten (bijvoorbeeld via een stichting administratiekantoor) waarvan de vereniging of private stichting bezitter-emittent is.

Een onroerend goed in het buitenland, voorheen uitgesloten, behoort nu in principe ook tot de belastbare basis. Er wordt echter een verrekeningsmechanisme ingevoerd om mogelijke dubbele belastingheffing te voorkomen.

Van het geheel van de belastbare bezittingen mogen, op enkele uitzonderingen na, geen schulden of lasten afgetrokken worden.

Het oorspronkelijke vaste tarief van 0,17% is sinds 1 januari 2024 vervangen door een progressief tarief dat varieert tussen 0,15% en 0,45%:

• 0,15% op de schijf vanaf € 50.000 tot € 250.000;
• 0,30% op de schijf vanaf € 250.000 tot € 500.000;
• 0,45% voor bedragen boven € 500.000.

Een voetvrijstelling van € 50.000 vervangt de vroegere vrijstelling voor belastbaar vermogen tot € 25.000. Alle private stichtingen en verenigingen zijn nu vrijgesteld van patrimoniumtaks op een vermogen tot € 50.000. Dit verschilt met vroeger, toen er belasting verschuldigd was vanaf de eerste euro aan patrimoniumtaks zodra het vermogen de vrijstelling van € 25.000 overschreed. Indien het vermogen nu minder dan € 50.000 bedraagt, is er geen taks verschuldigd en dient ook geen aangifte te worden ingediend.

Zijn er uitzonderingen?

Voor bepaalde verenigingen uit specifieke sectoren, met name de zorgsector, exploitanten van sportinrichtingen, onderwijsinstellingen, de cultuursector, dierenasielen, medische huizen en maatwerkbedrijven is een uitzonderingsregime uitgewerkt. Wanneer hun omzet voor meer dan de helft voortkomt uit handelingen die verricht worden in het kader van kwalificerende activiteiten, moeten zij slechts 37,7% van de waarde van hun bezittingen aangeven (62,3% is vrijgesteld). Op die manier blijft voor hen de belastingdruk gelijk aan 0,17% (0,45% van 37,7%).

Dit uitzonderingsregime geldt ook voor de patrimonium-vzw’s, waarin de infrastructuur van de bovenstaande kwalificerende sectoren is ingebracht. Voorwaarde is hier evenwel dat minstens 75% van het patrimonium effectief wordt aangewend voor hun werking.

Aan welke formaliteiten moeten worden voldaan?

De aangifte en betaling van de patrimoniumtaks dient jaarlijks te gebeuren tegen uiterlijk 31 maart. Het bestaande aangifteformulier voor patrimoniumtaks, dat weinig gestructureerd is, wordt vervangen door een nieuw, geïnformatiseerd formulier. De Belgische Algemene Administratie van de Patrimoniumdocumentatie streeft ernaar een volledig elektronisch proces te implementeren, van de aangifte tot de inning van de taks.

Bovenstaande wijzigingen zijn van kracht sinds 1 januari 2024 en hebben directe gevolgen voor aangiftes die voor 31 maart 2024 moeten worden ingediend. In het licht van de aangekondigde toename van controles door de federale regering is het van belang om tijdig aan alle verplichtingen te voldoen, om administratieve boetes en rentelasten te voorkomen.

Bob Beazar en Manon Pollet

Naar boven

6. Belastingplan 2024: Nederlandse Eerste Kamer neemt pakket Belastingplan 2024 aan met diverse moties

In de november 2023-editie van deze nieuwsbrief bespraken we dat de Nederlandse Tweede Kamer had ingestemd met het Belastingplan 2024, de Wet minimumbelasting 2024 en de Fiscale verzamelwet 2024. Tegelijkertijd heeft de Tweede Kamer een aanzienlijk aantal amendementen aangenomen, waardoor nog flink werd gesleuteld aan het Belastingplan 2024. Op 19 december 2023 heeft ook de Eerste Kamer vrijwel alle onderdelen van het (aangepaste) Belastingplan 2024, de Wet minimumbelasting 2024 en de Fiscale verzamelwet 2024 goedgekeurd. Daarnaast nam de Eerste Kamer in verband met deze wetten in totaal vijftien (veelal opmerkelijke) moties aan.

In totaal stemde de Eerste Kamer over zeventien fiscale wetsvoorstellen, waarvan er zestien zijn aangenomen. Zo werden bijvoorbeeld het Belastingplan 2024, Belastingplan BES eilanden 2024, Wet minimumbelasting 2024, Wet aanpassing fiscale beleggingsinstelling en de Wet aanpassing fiscale bedrijfsopvolgingsfaciliteiten 2024 aangenomen. Het wetsvoorstel Wet fiscale klimaatmaatregelen industrie en elektriciteit werd echter verworpen.

Aangenomen moties

In tegenstelling tot de Tweede Kamer heeft de Eerste Kamer geen bevoegdheid om wijzigingen aan te brengen in wetsvoorstellen, vanwege het ontbreken van het recht van amendement. Wel kan de Eerste Kamer met een meerderheid van stemmen moties aannemen, of novelles voorstellen aan de regering. Het aannemen van een motie betekent dat de Eerste Kamer een standpunt inneemt over het gevoerde beleid, een verzoek aan de regering uitdrukt, of algemene uitspraken doet over specifieke zaken of actuele ontwikkelingen. Hoewel aangenomen moties politiek gewicht hebben, zijn overheidsfunctionarissen niet verplicht deze uit te voeren. Een novelle is een voorstel tot wijziging van een wetsvoorstel dat bij de Eerste Kamer aanhangig is, maar bij de Tweede Kamer moet worden ingediend ter behandeling door de regering. Onderstaand lichten we de meest relevante moties die de Eerste Kamer heeft aangenomen toe.

In het door de Tweede Kamer gewijzigde Belastingplan 2024 werd de 30%-regeling verder versoberd, net als de daarmee samenhangende partiële buitenlandse belastingplicht. Een van de moties die is ingediend verzoekt de regering om de voorgenomen evaluatie van de 30%-regeling naar voren te halen, en op basis van deze evaluatie met een alternatief voorstel in het Belastingplan 2025 te komen dat minder schadelijk is voor de economie dan de nu aangenomen versobering van de 30%-regeling.

Ook heeft de Eerste Kamer een motie aangenomen waarin zij de regering verzoekt in 2024 een nadere analyse te maken van alle effecten van tariefsverhogingen in box 2 en box 3 van de Nederlandse inkomstenbelasting en deze analyse te delen met de Eerste Kamer. Tevens wordt de regering verzocht om in het Belastingplan 2025 de uitkomsten van deze analyse mee te nemen en de tarieven in box 2 en box 3 in de toekomst vast te stellen rekening houdende met deze uitkomsten, waarbij het ‘globale evenwicht’ tussen de directeur-grootaandeelhouder enerzijds (gecombineerde heffing in de vennootschapsbelasting en box 2) en de IB-ondernemer anderzijds (heffing in box 1 van de inkomstenbelasting) wordt hersteld. De Eerste Kamer verzoekt de regering daarbij tevens om rekening te houden met de ondernemersrisico’s van ondernemers.

Ten slotte heeft de Eerste Kamer ook een motie aangenomen waarin zij de regering verzoekt om de aandeleninkoopfaciliteit voor beursvennootschappen in de dividendbelasting te behouden en in het Belastingplan 2025 te komen met een alternatief dekkingsvoorstel voor het hogere minimumloon.

Wat het uiteindelijke effect zal zijn van de door de Eerste Kamer aangenomen moties, zal in de toekomst duidelijk gaan worden. Dit zal ook afhangen van de lopende onderhandelingen voor het vormen van een nieuw kabinet en de samenstelling daarvan.

Miguel Ikpia en Pepijn van Eijk

Naar boven

7. Definitief einde van Belgische kaderregeling en rapportageverplichting bij nieuw expatregime voor ingekomen belastingplichtigen of onderzoekers

Na veertig jaar is er op 31 december 2023 definitief een einde gekomen aan het Belgische bijzondere belastingregime voor bepaalde buitenlandse kaderleden en onderzoekers, dat was vastgelegd in de circulaire van 8 augustus 1983 (bekend als ‘de kaderregeling‘ of ‘het expatstatuut’).

Vanaf 1 januari 2024 zullen de personen die van dit regime genoten en in België hun hoofdverblijfplaats hebben, als fiscaal inwoner van België beschouwd worden. Zij zullen voortaan in België hun wereldinkomen dienen aan te geven, in vergelijking met de vroegere vereiste voor (veronderstelde) niet-inwoners om enkel inkomsten uit Belgische bron te rapporteren.

De wijziging van (veronderstelde) fiscaal niet-inwoner naar rijksinwoner van België brengt eveneens een aantal rapporteringsverplichtingen met zich mee, zoals het melden van niet-Belgische bank- of financiële rekeningen aan het Centraal Aanspreekpunt bij de Nationale Bank van België, evenals het melden van buitenlandse onroerende goederen aan de Belgische belastingautoriteiten voor de bepaling van de kadastrale waarde.

Werkgevers die werknemers tewerkstelden die genoten van de kaderregeling dienen zich te verzekeren dat de salarissystemen aangepast werden en dat met ingang van 1 januari 2024 de belastingvoordelen voor buitenlandse kaderleden (belastingvrije vergoedingen en uitsluiting van reizen) uitgeschakeld werden.

Nieuwe rapporteringsvereisten voor regime ingekomen belastingplichtigen of onderzoekers

Met ingang van 1 januari 2022 introduceerde België een nieuw bijzonder belastingregime voor ingekomen belastingplichtigen en onderzoekers, dat aanzienlijke voordelen biedt. Over dit nieuwe expatregime informeerden we u in de november 2021-editie en de juni 2022-editie van deze nieuwsbrief.

Initieel voorzag deze nieuwe regeling in de verplichting voor de werkgever om, uiterlijk op 31 januari van elk kalenderjaar, aan de belastingadministratie een nominatieve lijst te bezorgen van de ingekomen belastingplichtigen of onderzoekers die in de loop van het voorafgaande jaar van het bijzondere belastingstelsel genoten.

Het doel van deze lijst is om de Belgische belastingadministratie toe te laten jaarlijks te verifiëren of aan de toepasselijke drempels (minimale jaarlijkse bruto bezoldiging van € 75.000 voor ingekomen belastingplichtigen – die niet van toepassing is voor ingekomen onderzoekers en een belastingvrije terugbetaling van terugkerende kosten eigen aan de werkgever ten belope van maximaal 30% van de bruto bezoldiging, beperkt tot € 90.000) voldaan werd.

De wijze waarop de werkgever deze lijst met de Belgische belastingadministratie dient te delen, moest bij koninklijk besluit worden vastgesteld. Bij wijze van overgangsmaatregel kondigde de Belgische belastingadministratie eerder aan dat een dergelijke lijst nog niet hoefde te worden gedeeld voor het inkomstenjaar 2022.

De nieuwe wet voorziet nu dat deze aparte nominatieve lijst helemaal wordt afgeschaft en wordt vervangen door extra vermeldingen op de salarisfiches 281.10/20.

Voor belastingplichtigen die genieten van het regime voor inkomende belastingplichtigen/onderzoekers zullen voortaan de volgende elementen op de fiche 281.10/20 vermeld moeten worden:

• het bedrag van de bruto bezoldiging;
• het bedrag van de terugkerende kosten eigen aan de werkgever die voortkomen uit de terbeschikkingstelling of tewerkstelling in België;
• de andere kosten eigen aan de werkgever (eerste installatie, verhuis, schoolgeld, enz.).

Deze nieuwe rapporteringsvereisten zijn van toepassing voor de salarisfiches 281.10/20 over inkomstenjaar 2023 (in te dienen tegen 29 februari 2024).

We geven nog mee dat de diverse relevante bedragen (minimale bruto jaarbezoldiging van € 75.000 voor inkomende belastingplichtigen en beperking van kosten van de werkgever tot maximaal € 90.000 per jaar) naar alle waarschijnlijkheid niet geïndexeerd zullen worden voor 2024.

Simon Van Speybroeck en Carolien Van Echelpoel

Naar boven

8. Uitspraak Europees Hof van Justitie over btw-positie leden van raden van bestuur bij winstafhankelijke vergoedingen

Verricht u activiteiten als bestuurder of toezichthouder en berekent u daarover btw of ontvangt u voor de bestuursactiviteiten winstafhankelijke vergoedingen? In dat geval is het belangrijk uw btw-positie kritisch te beoordelen vanwege een recent arrest van het Europese Hof van Justitie (‘HvJ EU').

Feiten en omstandigheden

Onlangs heeft het HvJ EU geoordeeld over de btw-gevolgen van het verrichten van bestuurdersactiviteiten tegen een winstafhankelijke vergoeding. In deze zaak (‘het TP-arrest’) gaat het om een belanghebbende die als uitvoerend bestuurder zitting heeft in vier raden van bestuur van verschillende vennootschappen. Voor de verrichte bestuursactiviteiten ontvangt de bestuurder een bezoldiging in de vorm van vaste bedragen en winstafhankelijke vergoedingen. De bestuurder is op basis van Luxemburgs recht niet persoonlijk aansprakelijk voor activiteiten van de vennootschap, tenzij hij onrechtmatige handelingen verricht. De raad van bestuur neemt de besluiten steeds als collectief. De bestuurder ontvangt buiten zijn bestuurspositie om een aparte vergoeding voor eventuele individuele taken.

Zelfstandig verrichte activiteiten

In deze zaak staat de vraag centraal of de vergoedingen die de bestuurder voor de bestuursactiviteiten heeft ontvangen belast zijn met btw. Hiervoor is vereist dat er zelfstandige en duurzaam verrichte economische activiteiten plaatsvinden, zodat sprake is van ondernemerschap voor de btw. De bestuurder meent dat hij niet zelfstandig handelt, omdat de raad van bestuur steeds als collectief optreedt en van persoonlijke aansprakelijkheid geen sprake is. Bovendien is hij van mening dat door zijn winstafhankelijke vergoedingen geen sprake is van een dienst onder bezwarende titel.

Het HvJ EU heeft eerder over dezelfde vragen geoordeeld voor een lid van een Nederlandse raad van commissarissen in het IO-arrest van 13 juni 2019. Het HvJ EU ging in deze zaak na of de commissaris:

1. niet hiërarchisch ondergeschikt was aan de vennootschap;
2. in eigen naam, voor eigen rekening en voor eigen verantwoordelijkheid handelde; en
3. bedrijfsrisico droeg.

Het HvJ EU oordeelde dat een commissaris weliswaar economische activiteiten verricht, maar dit niet doet in eigen naam, voor eigen rekening en voor eigen verantwoordelijkheid en daarnaast geen enkel bedrijfsrisico draagt. Onduidelijk is echter of dit oordeel ook geldt voor bestuurders die werkzaamheden buiten dienstbetrekking verrichten. Daarvan kan sprake zijn bij de rechtsvorm van een Nederlandse naamloze vennootschap of bepaalde stichtingen, zoals een stichting administratiekantoor, een stichting continuïteit of bij werkzaamheden ad interim.

Het HvJ EU gaat in het TP-arrest in op de vraag of de vergoedingen die de uitvoerend bestuurder voor de bestuursactiviteiten heeft ontvangen belast zijn met btw.

Oordeel Europese Hof van Justitie

Het HvJ EU oordeelt op de eerste plaats dat een bestuurder die voor bepaalde tijd is aangesteld, doorgaans een economische activiteit verricht als hij vergoedingen ontvangt voor de bestuurdersdienst. Dit is slechts anders indien winstafhankelijke vergoedingsafspraken zo zijn vormgegeven dat een bestuurder geen vergoeding krijgt als de vennootschap verlies heeft gemaakt en een vergoeding daardoor niet voorzienbaar is. In dat geval ontbreekt immers het rechtstreekse verband tussen de bestuursdiensten en de ontvangen bezoldiging, waardoor geen sprake is van een economische activiteit.

Op de tweede plaats past het HvJ EU het toetsingskader toe uit het hiervoor genoemde IO-arrest en oordeelt op basis daarvan dat de bestuurder weliswaar vrijelijk en in eigen naam heeft gehandeld en niet hiërarchisch ondergeschikt is aan de vennootschap, maar dat hij toch voornamelijk voor rekening van de vennootschap heeft gehandeld, niet persoonlijk aansprakelijk is voor schulden van de vennootschap en ook anderszins geen risico op persoonlijke verliezen loopt. De bestuurder verricht in dat geval niet zelfstandig bestuursactiviteiten, waardoor hij onder de Europese Btw-richtlijn niet kwalificeert als ondernemer. Daarom is geen sprake van een btw-belaste activiteit.

Gevolgen voor de praktijk

Het arrest van het HvJ EU is van belang voor toezichthouders en bestuurders die hun werkzaamheden niet in dienstbetrekking verrichten, bijvoorbeeld voor een Nederlandse naamloze vennootschap of bepaalde stichtingen.

Graag helpen wij u de btw-behandeling van bestuurders en toezichthouders die niet in dienstbetrekking zijn en btw in rekening brengen tegen het licht te houden, en bij het in kaart brengen van de impact van eventuele variabele vergoedingsafspraken.

Marieke Herber en David Uygur

Naar boven

9. Nederlandse reactie op Europees richtlijnvoorstel Hoofdhuisbelasting voor mkb-ondernemingen

De Nederlandse werkgroep Beoordeling van Nieuwe Commissievoorstellen (‘BNC’) heeft recent een fiche opgesteld over het voorstel van de Europese Commissie voor een Richtlijn Hoofdhuisbelasting voor het midden- en kleinbedrijf (‘mkb’). Het BNC-fiche geeft een korte samenvatting van het richtlijnvoorstel en de mogelijke gevolgen hiervan voor de Nederlandse praktijk.

Essentie richtlijnvoorstel

De Europese Commissie (‘EC’) stelt een richtlijn voor met als doel fiscale barrières voor mkb-ondernemingen om in een andere lidstaat te ondernemen weg te nemen. De EC wil dit bereiken door mkb-ondernemingen die grensoverschrijdend ondernemen toe te staan om in bepaalde gevallen gebruik te maken van één vennootschapsbelastingstelsel. Dit is de keuze voor een zogenoemde ‘head office taxation’-systeem (‘het hoofdhuisregime’). De mkb-onderneming die opteert voor het hoofdhuisregime krijgt op deze manier te maken met een zogeheten onestopshop en hoeft daardoor slechts in het vestigingsland een aangifte vennootschapsbelasting in te dienen.

Om gebruik te maken van het hoofdhuisregime moet sprake zijn van een mkb-onderneming die inwoner voor belastingdoeleinden is van een lidstaat (‘het hoofdhuis’) en die door middel van een of meerdere vaste inrichtingen opereert in andere lidstaten. Bij toepassing van het hoofdhuisregime hoeft een mkb-onderneming nog maar één aangifte vennootschapsbelasting te doen op grond van de vennootschapsbelastingregels van de hoofdhuislidstaat. Deze aangifte bevat ook de resultaten van vaste inrichtingen in andere lidstaten. De belastingdienst van de hoofdhuislidstaat past de vennootschapsbelastingtarieven toe van de lidstaten waar de vaste inrichtingen actief zijn en verdeelt de belastingopbrengsten over deze lidstaten. Lidstaten behouden dus de mogelijkheid om de eigen belastingtarieven te bepalen, maar de belastinggrondslag wordt bepaald door het land waar het hoofdhuis is gevestigd.

Onder de reikwijdte van het voorstel vallen enkel mkb-ondernemingen. Er is sprake van een mkb-onderneming voor toepassing van de richtlijn wanneer in de commerciële jaarrekening gedurende twee opeenvolgende jaren twee van de volgende drempels niet worden overschreden:

1. De activa hebben een maximale balanswaarde van € 20 miljoen.
2. De omzet is maximaal € 40 miljoen.
3. Het bedrijf heeft maximaal 250 werknemers.

Daarnaast mag de onderneming geen verplichting hebben tot het opstellen van een geconsolideerde jaarrekening en moet er sprake zijn van een autonome onderneming zonder gelieerde ondernemingen. Het hoofdhuis moet voldoen aan een rechtsvorm- en onderworpenheidseis, fiscaal inwoner van een EU-lidstaat zijn, en exclusief via vaste inrichtingen opereren in andere lidstaten.

Een mkb-onderneming kan alleen opteren voor het hoofdhuisregime wanneer zij in de twee voorgaande jaren voldeed aan de hierboven genoemde criteria, gedurende deze tijd fiscaal inwoner was van dezelfde EU-lidstaat en de omzet van de vaste inrichtingen niet hoger was dan tweemaal die van het hoofdhuis. Daarnaast mag het hoofdhuis in beginsel geen gebruik maken van een tonnageregime (een speciaal regime voor vaststelling van de winst dat kan worden toegepast door scheepvaartondernemingen).

De keuze voor het hoofdhuisregime geldt voor een periode van vijf jaar. Verlenging van deze keuze door de mkb-onderneming is in principe mogelijk. Dit moet de mkb-onderneming zes maanden voor het einde van de termijn kenbaar maken aan de belastingdienst van de hoofdhuislidstaat.

Nederlandse positie ten aanzien van het voorstel

Het Nederlandse kabinet steunt de doelen van de EC voor wat betreft het wegnemen van barrières om in andere lidstaten te ondernemen en het verminderen van de administratieve lasten voor het bedrijfsleven. Het kabinet verwacht echter niet dat de voordelen van het voorstel opwegen tegen de nadelen. Hierbij heeft het kabinet twijfels over de (grootte van de) geschetste voordelen en bij de omvang van het probleem waarvoor de richtlijn een oplossing moet bieden.

Verder voorziet het kabinet dat het voorstel onder meer kan leiden tot fiscale arbitragemogelijkheden voor mkb-ondernemingen, omdat het voorstel een prikkel met zich meebrengt om het hoofdhuis te vestigen in een land met het meest gunstige belastingsysteem voor het soort onderneming. In het voorstel wordt de belastinggrondslag immers bepaald door het belastingsysteem van het land waar het hoofdhuis is gevestigd.

Bovendien vindt het kabinet de voorgestelde reikwijdte voor mkb-ondernemingen te beperkt. Zo is het richtlijnvoorstel enkel van toepassing op autonome ondernemingen. Kort gezegd betekent dit dat er geen sprake mag zijn van gelieerdheid met andere ondernemingen. Een mkb-onderneming met een houdstervennootschap heeft dus volgens het kabinet geen toegang tot het voorstel. De beperking van reikwijdte tot autonome ondernemingen is daarom volgens het kabinet moeilijk te rijmen met wat in de praktijk gebruikelijk is bij het gros van de mkb-ondernemingen.

Verder zet het kabinet vraagtekens bij de gevolgen die het voorstel heeft voor de uitvoering. Het is volgens de werkgroep onduidelijk of de Belastingdienst voldoende controlemogelijkheden houdt wanneer er een vaste inrichting in Nederland aanwezig is waarvan het hoofdhuis het hoofdhuisregime toepast.

Voorgestelde implementatietermijn

De Europese Commissie stelt als implementatiedatum 31 december 2025 voor, waarbij het richtlijnvoorstel per 1 juli 2026 in werking treedt. Het kabinet verwacht niet dat deze termijn haalbaar is in verband met de beperkte capaciteit bij de Nederlandse Belastingdienst.

Janine Meijs en Pepijn van Eijk

Naar boven