België-Nederland Nieuwsbrief | Januari 2023

Inhoud

1. Recente Pillar 2-ontwikkelingen: Europese richtlijn aangenomen en update OESO Pillar 2-regels
2. Nederland biedt in 2023 opnieuw de mogelijkheid tot willekeurige afschrijving
3. Europees Hof van Justitie geeft strikte uitleg aan btw-factuurvereisten bij vereenvoudigde ABC-transactie
4. Nieuwe fiscale procedureregels van kracht in België
5. Nederlandse belastingheffing in box 3: stand van zaken per 1 januari 2023
6. Inbreng van een eigen goed in de huwgemeenschap gevolgd door schenking is fiscaal misbruik volgens Gentse hof van beroep
7. Hypotheekrenteaftrek in Nederland mogelijk voor inwoner van België zonder overleggen inkomensverklaring
8. Belgische fiscale gunstregime voor auteursrechten hervormd

Naar boven

1. Recente Pillar 2-ontwikkelingen: Europese richtlijn aangenomen en update OESO Pillar 2-regels

Vlak voor het nieuwe jaar maakte de Europese Raad op 16 december 2022 bekend dat de EU-richtlijn om Pillar 2 te implementeren formeel was aangenomen. Op 22 december 2022 is de finale tekst van de EU-richtlijn gepubliceerd, waarna deze op 23 december 2022 in werking is getreden. Het is nu duidelijk dat de EU-lidstaten de richtlijn uiterlijk op 31 december 2023 zullen moeten implementeren in hun nationale wetgeving.

In de november 2022-editie van deze nieuwsbrief lichtten we de hoofdlijnen van Pillar 2 toe en informeerden we u over het voornemen van de Nederlandse regering om het definitieve wetsvoorstel tot implementatie van de Pillar 2-maatregelen in het voorjaar van 2023 aan de Tweede Kamer aan te bieden.

De Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (‘OESO’) heeft op 20 december 2022 drie onderdelen van haar Pillar 2-implementatiekader (de Global Anti-Base Erosion Model Rules, ‘GloBE-regels’) vrijgegeven. Deze omvatten onder meer richtlijnen voor ‘veilige havens’ en strafverlichting. In het kort bestaan deze uit:

1. de voorwaarden van een Transitional Country-by-Country Reporting (‘CbCR’) ‘veiligehavenregeling’, die de operaties van multinationale groepen in jurisdicties met een lager risico in de eerste jaren feitelijk uitsluit van de reikwijdte van toepassing van de GloBE-regels, zodat multinationale groepen worden ontlast met betrekking tot hun GloBE-complianceverplichting gedurende de implementatie van de regels. De desbetreffende groep dient te voldoen aan een van de volgende testen om in aanmerking te komen voor deze Transitional CbCR-veiligehavenregeling:
   • ’de-minimistest’, gebaseerd op de omzet en winst van een groep in een jurisdictie;
   • ’simplified ETR-test’, gebaseerd op een bepaald effectief tarief van een groep in een jurisdictie;
   • ’routine-profitstest’, gebaseerd op het resultaat voor belastingen van een groep in een jurisdictie.
2. een raamwerk voor de ontwikkeling van een permanente veiligehavenregeling voor de toepassing van vereenvoudigde Pillar 2-berekeningen, waarmee een multinational het aantal berekeningen en aanpassingen dat vereist is volgens de GloBE-regels kan verminderen of alternatieve vereenvoudigde inkomsten- en belastingberekeningen kan opstellen;
3. een ‘transitional penalty relief regime’, waarin wordt erkend dat er gedurende een overgangsperiode geen boetes of sancties mogen worden opgelegd in verband met het indienen van de GloBE-informatieaangiften wanneer een multinationale groep redelijke maatregelen heeft genomen om de correcte toepassing van de GloBE-regels te waarborgen.

In aanvulling op de bovenstaande documenten zijn er ook publieke consultatiedocumenten vrijgegeven over het indienen van de ‘bijheffing-informatieaangifte’ (‘GloBE Information Return’) en het verkrijgen van zekerheid.

Afsluitende opmerkingen

De ontwikkelingen rondom Pillar 2 volgen elkaar in snel tempo op. Het is nu duidelijk dat de Pillar 2-regels binnenkort werkelijkheid zullen worden, zowel binnen de EU als in andere jurisdicties over de hele wereld. Hoewel nog niet alle details duidelijk zijn en de verwachting is dat de OESO de komende maanden meer relevante documenten zal publiceren, is het nu tijd om de impact van deze nieuwe regels te onderzoeken. Daarbij is het relevant om te bepalen in hoeverre deze wereldwijde minimale effectieve belastingregels zouden kunnen leiden tot additionele belastingheffing, en welke rapportageverplichtingen en daarbij behorende termijnen eventueel bestaan. Onze specialisten helpen u graag om uw situatie in kaart te brengen.

Lieke Mutsaers en Mohammed Lahraoui

Naar boven

2. Nederland biedt in 2023 opnieuw de mogelijkheid tot willekeurige afschrijving

De willekeurige afschrijving op bedrijfsmiddelen is een regeling die al geruime tijd bestaat in de Nederlandse vennootschapsbelasting en inkomstenbelasting. Op basis van deze regeling kan een belastingplichtige een liquiditeitsvoordeel behalen door de fiscale afschrijving te versnellen.

De regeling voor willekeurige afschrijving staat normaliter alleen open voor afschrijvingen op milieu-bedrijfsmiddelen (‘VAMIL’), investeringen door startende ondernemers en zeeschepen. Voor investeringen in de jaren 2009, 2010, 2011 en de tweede helft van 2013 gold een ruimhartigere regeling. Voor investeringen in 2023 gelden opnieuw ruimere mogelijkheden tot willekeurige afschrijving. Hieronder lichten we deze regeling nader toe.

Tijdelijke verruiming willekeurige afschrijving in 2023

De regeling voor willekeurige afschrijving op investeringen in 2023 is op hoofdlijnen gelijk aan de regeling die gold voor investeringen in de jaren 2009, 2010, 2011 en (deels) 2013.

De regeling voor 2023 staat toe dat in het kalenderjaar 2023 additioneel maximaal 50% van de afschrijvingsbasis (aanschafwaarde minus restwaarde) wordt afgeschreven. Het restant van de afschrijvingsbasis dient regulier (volgens de reguliere fiscale afschrijvingsregels) te worden afgeschreven.

Voorwaarden

Voor toepassing van de regeling gelden een aantal voorwaarden. De regeling is slechts van toepassing op bedrijfsmiddelen die niet reeds in gebruik werden genomen, en slechts voor zover de belastingplichtige ter zake van de aanschaffing van bedrijfsmiddelen verplichtingen aangaat in het kalenderjaar 2023 of wat betreft de voortbrenging hiervan voortbrengingskosten maakt in kalenderjaar 2023. Het bedrag van de willekeurige afschrijving kan niet hoger zijn dan het bedrag dat voor die verplichting in 2023 is betaald of het bedrag dat in 2023 aan voortbrengingskosten is gemaakt.

Overigens geldt als voorwaarde dat een bedrijfsmiddel waarop in 2023 willekeurig wordt afgeschreven, behoudens bijzondere omstandigheden, voor 1 januari 2026 in gebruik wordt genomen. Indien niet aan deze voorwaarde wordt voldaan, moet de reeds in aanmerking genomen willekeurige afschrijving worden teruggenomen. Het terugnemen van de reeds genoten willekeurige afschrijving gebeurt door verhoging van de fiscale boekwaarde tot het niveau dat zou zijn bereikt als niet willekeurig was afgeschreven.

Een aantal bedrijfsmiddelen komt niet in aanmerking voor willekeurige afschrijving in 2023. Investeringen in gebouwen en personenauto’s (behoudens nulemissie) en investeringen in bedrijfsmiddelen die worden verhuurd komen niet in aanmerking. Dit geldt eveneens voor schepen en vliegtuigen.

Hebt u een investering die in aanmerking komt? Doe dan uw voordeel met deze regeling! Overweegt u een investering in 2024? Dan loont het wellicht om deze reeds in 2023 te doen.

Mark Foesenek en Clemens van Ravels

Naar boven

3. Europees Hof van Justitie geeft strikte uitleg aan btw-factuurvereisten bij vereenvoudigde ABC-transactie

Bent u als tussenhandelaar betrokken bij ABC-transacties en wenst u de ABC-vereenvoudiging toe te passen? Vergeet dan niet op de factuur aan uw afnemer te vermelden dat de btw naar hem is verlegd. Onderstaand lichten we de regeling voor vereenvoudigde ABC-transacties toe, alsmede een relevante uitspraak van het Europese Hof van Justitie over de factuurvereisten bij toepassing van deze regeling.

Vereenvoudigde ABC-regeling

Als twee btw-ondernemers achtereenvolgens dezelfde goederen leveren (A aan B en B aan C) en die goederen rechtstreeks van de eerste leverancier (A) in de ene lidstaat van de Europese Unie naar de laatste afnemer in een andere lidstaat (C) worden vervoerd, is voor btw-doeleinden sprake van een ABC-transactie.

Slechts een van de leveringen in deze keten kwalificeert als de intracommunautaire levering in de lidstaat van vertrek en komt, onder voorwaarden, in aanmerking voor het btw-nultarief. Indien de levering door partij A aan partij B (de tussenhandelaar) als de intracommunautaire levering kwalificeert, dient partij B in beginsel een intracommunautaire verwerving en daaropvolgende binnenlandse levering te rapporteren in de lidstaat van bestemming. Dit heeft als gevolg dat de tussenhandelaar zich in beginsel in de lidstaat van verwerving voor btw-doeleinden moet registreren. Daarnaast dient partij B in de lidstaat van identificatie een ‘nummerverwerving’ te rapporteren indien hij de intracommunautaire verwerving verricht onder een btw-identificatienummer dat is toegekend door een andere lidstaat dan de lidstaat van bestemming.

Deze procedure en de bijbehorende btw-registratie kan worden voorkomen door de vereenvoudigde ABC-regeling toe te passen. Toepassing hiervan heeft immers tot gevolg dat partij B in de lidstaat van bestemming geen intracommunautaire verwerving verricht en dat de btw op de daaropvolgende binnenlandse levering wordt verlegd naar partij C (de eindafnemer).

Een van de voorwaarden van deze ABC-vereenvoudiging is dat de btw over de door de tussenhandelaar in de lidstaat van bestemming verrichte binnenlandse levering is verlegd naar de eindafnemer. In dat kader vereist de Europese Btw-richtlijn dat de tussenhandelaar een correcte factuur uitreikt aan de eindafnemer. Recent heeft het Europese Hof van Justitie in de zaak Luxury Trust Automobil (C-247/21) een oordeel gegeven over de eisen aan deze factuur.

Feiten en oordeel Hof van Justitie

In de zaak Luxury Trust Automobil heeft een in Oostenrijk gevestigde btw-ondernemer onder zijn Oostenrijkse btw-identificatienummer goederen verworven van een leverancier in het Verenigd Koninkrijk (destijds nog onderdeel van de Europese Unie). Deze goederen heeft de Oostenrijkse tussenhandelaar vervolgens geleverd aan een Tsjechische eindafnemer. In dit kader werden de goederen rechtstreeks vanuit de leverancier in het Verenigd Koninkrijk naar de eindafnemer in Tsjechië vervoerd. Onder toepassing van de vereenvoudigde ABC-regeling had de Oostenrijkse tussenhandelaar in Tsjechië geen intracommunautaire verwerving gerapporteerd en voor de daaropvolgende levering een factuur aan de Tsjechische eindafnemer uitgereikt. Deze factuur bevatte de vermelding ‘van btw vrijgestelde intracommunautaire driehoekstransactie’.

De Oostenrijkse belastingdienst stelde zich op het standpunt dat de door Luxury Trust Automobil uitgereikte factuur niet voldoet aan de voorwaarden voor verlegging van de btw naar de Tsjechische eindafnemer en, in het verlengde daarvan, dat niet is voldaan aan de voorwaarden van de ABC-vereenvoudiging. Volgens de Oostenrijkse fiscus heeft dit tot gevolg dat de Oostenrijkse tussenhandelaar een intracommunautaire verwerving had moeten rapporteren in Tsjechië en een nummerverwerving in Oostenrijk.

Het Hof van Justitie volgt het standpunt van de Oostenrijkse belastingdienst en oordeelt dat de over de binnenlandse levering verschuldigde btw slechts verlegd van de afnemer wordt geheven en de ABC-vereenvoudiging slechts van toepassing is indien de tussenhandelaar een correcte factuur aan de eindafnemer uitreikt. Deze dient volgens het Hof van Justitie specifiek de vermelding ‘btw verlegd’ te bevatten, gezien de ABC-vereenvoudiging een optionele bepaling is die afwijkt van de hoofdregel. In dat kader is volgens het Hof van Justitie relevant dat de eindafnemer op de hoogte is van zijn fiscale verplichtingen die voortvloeien uit de keuze van de tussenhandelaar om de ABC-vereenvoudiging toe te passen. De enkele vermelding dat sprake is van een ’van btw vrijgestelde intracommunautaire driehoekstransactie’ volstaat volgens het Hof van Justitie niet.

Het is bovendien volgens het Hof van Justitie niet mogelijk om een factuur die geen vermelding ’btw verlegd’ bevat, achteraf te herstellen. Het alsnog opnemen van de juiste factuurvermelding vormt in de visie van het Hof van Justitie geen correctie van een eerder uitgereikte, onjuiste factuur, maar de eerste uitreiking van de vereiste factuur. Die kan volgens het Hof van Justitie geen terugwerkende kracht hebben.

Mathijs Horsthuis en David Uygur

Naar boven

4. Nieuwe fiscale procedureregels van kracht in België

In het Belgisch Staatsblad van 30 november 2022 werd de Wet ’houdende diverse fiscale en financiële bepalingen’ gepubliceerd. Deze wet bevat heel wat nieuwe fiscale procedureregels, die de afgelopen maanden reeds voor de nodige beroering hebben gezorgd.

Opvallend is de drastische verlenging van de gewone aanslag- en onderzoekstermijnen, alsook de invoering van de mogelijkheid voor de Belgische belastingadministratie om aan de fiscale rechter te vragen om een dwangsom op te leggen ingeval een belastingplichtige zijn medewerkingsverplichting gedurende een fiscale controle niet naleeft.

Aanpassing aanslag- en onderzoekstermijnen

De aanslag- en onderzoekstermijnen worden in bepaalde gevallen verlengd, tot soms wel tien jaar. Opvallend hierbij is dat de fiscus binnen deze termijnen steeds het onderzoek zal kunnen openen zonder dat een voorafgaandelijke kennisgeving aan de belastingplichtige is vereist. Gelet op deze ruimere termijnen wordt als ‘compensatie’ voor de belastingplichtigen de bezwaartermijn vanaf 1 januari 2023 verlengd naar één jaar. De betaaltermijn blijft daarentegen behouden.

Hieronder gaan we op de verschillende nieuwe termijnen in, uitgezonderd eventuele bijzondere onderzoeks- of aanslagtermijnen.

Tijdig ingediende aangiften

In geval van een foutieve doch tijdig ingediende aangifte wordt niets gewijzigd. De aanslag kan gevestigd worden gedurende een periode van drie jaar, te rekenen vanaf 1 januari van het aanslagjaar (het jaar dat principieel volgt op de belastbare periode), onverminderd de eventuele bijzondere (onderzoeks-) of aanslagtermijnen.

Niet of te laat ingediende aangiften

Bij het niet of laattijdig indienen van een aangifte zal er daarentegen voortaan steeds een vierjarige onderzoeks- en aanslagtermijn gelden. Deze nieuwe vierjaarstermijn vervangt in dat geval de vroegere driejarige termijn.

Semi-complexe en complexe aangiften

Bij bepaalde aangiftes, die door de wetgever als ‘complex’ of ‘semi-complex’ omschreven worden, zal er voortaan een zesjarige (semi-complexe aangiften) dan wel een tienjarige (complexe aangiften) onderzoeks- en aanslagtermijn gelden. Het is duidelijk dat de wetgever hierbij voornamelijk internationale situaties viseert.

Een aangifte is semi-complex wanneer:

• de aangifte een onderneming betreft die in het kader van verrekenprijzen een ‘lokaal dossier‘ en/of een ‘landenrapport’ moet indienen;
• de aangifte vergezeld moet gaan met een ‘formulier 275F’, waarbij betalingen aan belastingparadijzen moeten worden gerapporteerd;
• in de aangifte roerende voorheffing vrijstellingen, verzakingen of verminderingen zijn opgenomen op basis van een dubbelbelastingverdrag of van een EU-richtlijn (bijvoorbeeld de Interest- en royaltyrichtlijn of de Moeder-dochterrichtlijn);
• de aangifte een verrekening bevat van het forfaitair gedeelte van de buitenlandse belasting (‘FBB’);
• over de aangifte inlichtingen werden ontvangen uit het buitenland, waarbij de inlichtingen betrekking hebben op meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies (op grond van de Europese DAC 6-richtlijn, ook wel bekend als de ‘mandatory-disclosureregels’);
• over de aangifte inlichtingen werden ontvangen uit het buitenland waarbij de inlichtingen betrekking hebben op informatie van platformexploitanten (op grond van de Europese DAC7-richtlijn).

Een aangifte is complex in alle volgende gevallen:

• Het betreft een hybride mismatch (‘ATAD2’).
• Het betreft een niet-uitgekeerde winst uit een (reeks van) kunstmatige constructie(s), opgezet met als wezenlijk doel een belastingvoordeel te verkrijgen (‘CFC-constructies’).
• Wanneer de aangifte het bestaan van juridische constructies in een andere staat moet vermelden.

Deze aanvullende termijn van zes of tien jaar kan echter niet toegepast worden voor het onderzoeken of vestigen van aanvullende belastingen in verband met bepaalde gegevens in deze (semi-)complexe aangifte, die de wetgever dan weer als niet complex (genoeg) omschrijft (‘eenvoudige aspecten’). Het gaat onder meer over gewestelijke belastingen, heffingen en retributies, niet-aftrekbare autokosten, receptiekosten en kosten voor relatiegeschenken of sociale voordelen. De controle zal hier dus steeds binnen de drie (en soms vier) jaar moeten gebeuren.

Verlengde termijn bij fraude

Verder geldt er voortaan ingeval sprake is van fraude een termijn van tien jaar in plaats van zeven, onverminderd de eventuele bijzondere (onderzoeks-) of aanslagtermijnen.

Wat de fraudetermijn betreft, is het nog steeds noodzakelijk dat de belastingplichtige op voorhand geïnformeerd wordt door de belastingadministratie. Deze voorafgaande kennisgeving dient het bestaan van vermoedens van fraude te vermelden, zonder ook te moeten specificeren wat die zijn, alsook de intentie om de verlengde termijn toe te passen. Het is dus niet langer vereist dat de fiscus nauwkeurige aanwijzingen van fraude moet geven alvorens de verlengde fraude termijn te gebruiken.

Btw-verjaringstermijnen

Ook inzake btw wordt de reguliere driejarige verjaringstermijn verlengd naar vier jaar in geval van niet of laattijdige aangifte of naar tien jaar in geval van fraude, telkens te rekenen vanaf 1 januari van het jaar volgend op het jaar waarin de oorzaak van opeisbaarheid zich heeft voorgedaan. Dit geldt wederom onverminderd de eventuele bijzondere verjaringstermijnen (waar wij in deze nieuwsbrief niet dieper op ingaan). 

Hiernaast treft u een samenvattend overzicht van de nieuwe termijnen aan.

Inwerkingtreding vanaf aanslagjaar 2023 en per 1 januari 2023

Deze nieuwe termijnen worden door de wet gekoppeld aan aanslagjaar 2023 voor de inkomstenbelastingen of gelden per 1 januari 2023 voor wat betreft de btw. Wees gewaarschuwd: dit betekent dus dat in de meeste gevallen de inkomsten van 2022 al onderworpen zullen worden aan deze nieuwe procedureregels, alsook de btw die opeisbaar geworden is vanaf 1 januari 2023.

Overige wijzigingen

De wet bevat ook tal van andere ingrijpende wijzigingen, waar wij in deze nieuwsbrief niet dieper op ingaan. Dit betreffen onder meer enkele wijzigingen op het vlak van interesten, het vragen aan de rechter om een dwangsom op te leggen wanneer de belastingplichtige geen uitvoering wil geven aan de wettelijke medewerkingsplicht en een wijziging van de bewaartermijn van boeken en documenten (van zeven jaar naar tien jaar).

Heel wat stof om rekening mee te houden als belastingplichtige!

Charlotte Vandepitte en Filip Soetaert

Naar boven

5. Nederlandse belastingheffing in box 3: stand van zaken per 1 januari 2023

Op 1 januari 2023 is de Overbruggingswet box 3 2023 in werking getreden. Hiermee komt er vanaf belastingjaar 2023 een einde aan het ‘rechtsherstel’ voor box 3. Naar aanleiding van het Kerstarrest van de Hoge Raad (24 december 2021) krijgen belastingplichtigen onder voorwaarden rechtsherstel in box 3 door toepassing van de ‘forfaitaire spaarvariant’. Het Besluit rechtsherstel box 3 voorziet in rechtsherstel voor de belastingjaren 2017-2020 (beperkte groep) en 2021-2022 (alle belastingplichtigen). We verwijzen graag naar de januari 2022-editie, april 2022-editie, mei 2022-editie en de november 2022-editie van deze nieuwsbrief.

De overbruggingswet is een tijdelijke regeling, waarmee een overbruggingsregime in box 3 wordt ingevoerd, in aanloop naar de invoering van een nieuw systeem met belastingheffing op basis van werkelijk rendement in, naar verwachting, 2026. Het principe van de overbruggingswet is hetzelfde als het Besluit rechtsherstel 2023: de oorspronkelijke belastingheffing in box 3 wordt vervangen door een belastingheffing op basis van de forfaitaire spaarvariant. Voor spaargeld, overige bezittingen en schulden gelden afzonderlijke fictieve rendementen. Er zijn echter een aantal noemenswaardige veranderingen ten opzichte van het rechtsherstel. Deze veranderingen lichten wij hieronder toe.

Ook bespreken we een relevante uitspraak van Rechtbank Den Haag van 5 december 2022. Deze uitspraak betreft de vraag of er aanvullend rechtsherstel moet worden geboden als het werkelijke rendement op een bezitting lager is dan wordt verondersteld onder toepassing van de forfaitaire spaarvariant.

Verschillen tussen rechtsherstel en overbruggingswet

Vanaf 2023 geldt voor alle belastingplichtigen dat de box 3-heffing wordt berekend op basis van de forfaitaire spaarvariant en is het niet langer mogelijk om een beroep te doen op de ‘oude’ wettelijke box 3-systematiek (op basis van een forfaitaire vermogensmix). Het rechtsherstel in de jaren 2017-2020 werd beperkt tot de groep die tijdig bezwaar had aangetekend of pas na het Kerstarrest een definitieve aanslag inkomstenbelasting ontving. Vanaf 2021 geldt de forfaitaire spaarvariant voor alle belastingplichtigen voor wie deze gunstiger is dan de wettelijke box 3-systematiek. Vanaf 2023 geldt in alle gevallen de forfaitaire spaarvariant, ook als het oude systeem gunstiger voor een belastingplichtige uit zou pakken.

Een belangrijke toevoeging in de overbruggingswet is de antimisbruikbepaling omtrent ‘peildatumarbitrage’. Aangezien de box 3-heffing wordt gebaseerd op een forfaitair rendement berekend over de waarde van bezittingen en schulden per 1 januari, lokt dit peildatumarbitrage uit. Hiervan is onder meer sprake als beleggingen voor 1 januari tijdelijk worden omgezet in lager belaste spaartegoeden en er na 1 januari weer beleggingen worden teruggekocht. Om dergelijke peildatumarbitrage te voorkomen wordt een antimisbruikbepaling opgenomen. Deze behelst dat het tijdelijk ‘omzetten’ van vermogensbestanddelen in een periode van drie maanden rondom 1 januari niet leidt tot een lagere belastingheffing. Voor zover een belastingplichtige echter voldoende niet-fiscale overwegingen kan aantonen voor het omzetten van vermogensbestanddelen is de antimisbruikbepaling niet van toepassing.

Wat verder nog verandert, is dat per 1 januari 2023 contant geld voortaan onder de categorie spaar- en banktegoeden valt. Dit was onder toepassing van het Besluit rechtsherstel box 3 nog niet het geval, waardoor in de jaren 2017-2022 contant geld – voor zover dit uitgaat boven de jaarlijkse vrijstelling – wordt aangemerkt als een ‘overige bezitting’.

Uitspraak Rechtbank Den Haag: rechtsherstel op basis van werkelijk rendement goudstaaf

Rechtbank Den Haag heeft op 5 december 2022 een opvallende uitspraak gedaan in het kader van toepassing van de forfaitaire spaarvariant in box 3. Op basis van deze uitspraak van de rechtbank dient de Belastingdienst het box 3-inkomen soms mogelijk verder te verlagen dan volgens het Besluit rechtsherstel box 3 het geval is. Dat is volgens de rechtbank aan de orde als het werkelijk rendement, indien dat te bepalen is, lager uitvalt dan onder toepassing van de forfaitair spaarvariant.

De zaak gaat om een vrouw die in 2018 naast bank- en spaartegoeden een goudstaaf bezit. De Belastingdienst berekent het forfaitaire rendement over het totale vermogen in box 3 en voorziet in rechtsherstel volgens de forfaitaire spaarvariant. In werkelijkheid heeft de vrouw in 2018 minder rente ontvangen op haar bank- en spaartegoeden dan op basis van de forfaitaire spaarvariant wordt verondersteld. Bovendien is sprake van een waardestijging van de goudstaaf, maar deze is ongerealiseerd en bedraagt minder dan het veronderstelde rendement op de overige bezittingen. Het werkelijk rendement over het totale box 3-vermogen (inclusief de ongerealiseerde waardestijging) bedraagt dus minder dan is berekend op basis van de forfaitaire spaarvariant. Op basis hiervan oordeelt de rechtbank dat de box 3-heffing in het voorkomende geval dient te worden berekend over het (lagere) werkelijk behaalde rendement, inclusief de ongerealiseerde waardestijging. De rechtbank oordeelt dat de bewijslast voor het aantonen van het lagere werkelijke rendement rust op de belastingplichtige.

Het is interessant hoe dit zal evolueren. Komt er na verlening van rechtsherstel door de Belastingdienst een nieuwe ronde aan (bezwaar)procedures tegen de box 3-heffing? En is de succeskans van dergelijke procedures voor het rechtsherstel en voor de jaren vanaf 2023 gelijk? Deze en andere vragen blijven vooralsnog onbeantwoord. Wij houden deze ontwikkelingen nauwlettend in de gaten.

Mark Foesenek en Pepijn van Eijk

Naar boven

6. Inbreng van een eigen goed in de huwgemeenschap gevolgd door schenking is fiscaal misbruik volgens Gentse hof van beroep

In een arrest van 25 oktober 2022 heeft het hof van beroep te Gent geoordeeld dat de inbreng van eigen onroerende goederen in de huwgemeenschap door één echtgenoot, kort daarop gevolgd door een gezamenlijke schenking van diezelfde goederen door de beide echtgenoten, fiscaal misbruik uitmaakt. Het hof volgt daarmee de visie van de Vlaamse Belastingdienst (‘Vlabel’), nadat de rechtbank van eerste aanleg te Gent in eerste instantie Vlabel ongelijk gaf.

Feiten

Een echtgenoot, gehuwd onder het stelsel van scheiding van goederen, gaat over tot inbreng van vijf onroerende goederen in het toegevoegd intern gemeenschappelijk vermogen (‘TIGV’). Amper negen maanden later beslist hij samen met zijn echtgenote om het merendeel van deze onroerende goederen te schenken aan hun twee kinderen met voorbehoud van vruchtgebruik.

Door deze opeenvolging van handelingen kon de echtgenoot een fiscaal voordeel bekomen: via de inbreng in de interne gemeenschap kon er twee keer gebruikgemaakt worden van de laagste (progressieve) tarieven in de Belgische schenkbelasting, waardoor de totale schenking onderworpen wordt aan een lagere schenkbelasting. De belastbare grondslag van de schenking wordt inmiddels bepaald per schenker en per begiftigde.

Vlabel is van mening dat er sprake is van fiscaal misbruik omwille van het belastingbesparende effect. Deze constructie werd zelfs uitdrukkelijk opgenomen in de zogenaamde ‘zwarte lijst’ met handelingen die door Vlabel als fiscaal misbruik beschouwd worden. Bijgevolg wordt de schenking belast alsof de inbreng niet heeft plaatsgevonden. De schenking zal dus fiscaal gezien uitgaan van één schenker, met als gevolg dat zowel de belastbare grondslag als het tarief toeneemt.

De belastingplichtigen waren het niet eens met deze verhoogde aanslag en brachten de zaak voor de rechtbank. In eerste aanleg kregen ze gelijk, maar in hoger beroep volgt het hof toch de zienswijze van Vlabel.

De analyse van het hof van beroep

Het hof start met na te gaan of Vlabel voldoende heeft aangetoond dat er ‘eenheid van opzet’ bestaat tussen de verschillende rechtshandelingen. De hoge leeftijd van de schenkers, de lange periode waarbij de vader de goederen alleen in bezit had en de korte periode tussen de inbreng en de schenking zijn volgens het Hof voldoende om dit aan te tonen. De wet stelt geen minimumtermijn waarbinnen de opeenvolging van rechtshandelingen dient plaats te vinden om fiscaal misbruik te kunnen constateren. Daarnaast hebben de belastingplichten er zelf op gewezen dat er eenheid van opzet was door te stellen dat de rechtshandelingen plaatsvonden in het licht van de ziektetoestand van de vader.

Verder toetst het hof de verrichting aan de evaluatietechniek inzake de algemene antimisbruikbepaling van het Belgische Grondwettelijk Hof. Zo dient er allereerst sprake te zijn van een objectief element. Dit houdt in dat de verrichting strijdig is met de doelstelling van de fiscale wet. De bewijslast ligt hier bij Vlabel. Verder dient er ook een subjectief element aanwezig te zijn. Dit houdt in dat, indien Vlabel slaagt in zijn bewijslast, het aan de belastingplichtige is om aan te tonen dat de gestelde handelingen worden verantwoord door niet-fiscale motieven. Wanneer de belastingplichtige dit onvoldoende kan aantonen, is er sprake van fiscaal misbruik.

Wat het objectief element betreft, stelt het hof dat dit aanwezig is aangezien de inbreng gevolgd door een schenking strijdig is met het doel achter de progressiviteit van de schenkbelasting. Deze doelstelling staat niet letterlijk in de wet, maar blijkt wel voldoende uit de wettekst volgens het hof. Zo blijkt uit de wet dat de tarieven progressief zijn en is er een specifieke antimisbruikbepaling waarbij onroerende goederen die gespreid in de tijd worden geschonken, toch belast worden als één geheel om de progressiviteit te behouden. Verder stelt het hof dat het bestaan van een specifieke antimisbruikbepaling niet de toepassing van de algemene antimisbruikbepaling belet.

Ook het argument van de belastingplichtigen dat stelt dat binnen een geheel van verrichtingen elke rechtshandeling dient uit te gaan van dezelfde belastingplichtige, kan het hof niet overtuigen. Zo stellen de belastingplichtigen (de kinderen) dat zowel de inbreng als de schenking niet van hen uitgaan, waardoor er dus onmogelijk sprake kan zijn van fiscaal misbruik. De belastingplichtigen voegen volgens het hof een extra voorwaarde toe aan de wet door te stellen dat elke rechtshandeling gesteld dient te worden door de belastingplichtige zelf. De belastingplichtige dient slechts betrokken te zijn bij één rechtshandeling binnen een geheel van rechtshandelingen. Hier is in casu aan voldaan, aangezien de belastingplichtigen partij zijn bij de schenking. De schenking komt immers pas tot stand bij de aanvaarding door de belastingplichtigen.

Daarnaast is er ook aan het subjectief element voldaan volgens het hof. Zo slagen de belastingplichtigen niet in het leveren van tegenbewijs. De niet-fiscale motieven die de belastingplichtigen aanhaalden, werden niet aanvaard door het hof. Allereerst halen de kinderen aan dat hun vader omwille van zijn ziekte niet meer alleen kon instaan voor het beheer van zijn onroerende goederen, en dat hij zijn echtgenote mede-eigenaar wenste te maken om hem hierin bij te staan. Echter, de kinderen tonen niet aan dat hun moeder daadwerkelijk werd ingeschakeld in het beheer van de ingebrachte goederen. Bovendien hield hun vader nog andere onroerende goederen aan die niet het voorwerp hebben uitgemaakt van de inbreng. Daarnaast stellen de kinderen dat de inbreng in de gemeenschap dient als een vergoeding voor hun moeder, aangezien zij (een deel van) de onroerende goederen beheert omwille van de ziekte van haar man. Ook dit argument werd niet aanvaard.

Bedenkingen

Her arrest van het hof van beroep is naar onze mening vatbaar voor kritiek. Zo kan uit het bestaan van de specifieke antimisbruikbepaling niet afgeleid worden dat de wetgever de bedoeling heeft gehad om een algemene progressiviteit in te voeren en wenste op te treden tegen alle constructies die de progressiviteit van de schenkbelasting doorbreken. Indien de wetgever die bedoeling zou hebben gehad, dan zou de wetgever wellicht een antimisbruikbepaling hebben voorzien die ruimer was dan de in de wet opgenomen specifieke antimisbruikbepaling.

De inbreng van goederen in een gemeenschappelijk vermogen, gevolgd door een schenking van deze goederen, hoeft niet per definitie gekwalificeerd te worden als fiscaal misbruik. Zo zal Vlabel bij een afdoende tijdsverloop tussen de inbreng en de schenking minder geneigd zijn tot de kwalificatie van fiscaal misbruik. Ook het voorhanden zijn van steekhoudende niet-fiscale motieven zal verhinderen dat deze constructie als fiscaal misbruik wordt gekwalificeerd.

Lien Minardi en Sam Dejaegere

Naar boven

7. Hypotheekrenteaftrek in Nederland mogelijk voor inwoner van België zonder overleggen inkomensverklaring

In de januari 2021-editie van deze nieuwsbrief informeerden wij u dat een inwoner van België hypotheekrente betaald ten aanzien van de Belgische eigen woning in aftrek mocht brengen op zijn Nederlands inkomen, ongeacht het feit dat de betreffende belastingplichtige niet kan worden aangemerkt als een kwalificerende buitenlandse belastingplichtige.

Op 28 december 2022 is wederom een relevante uitspraak verschenen over het begrip ‘kwalificerende buitenlandse belastingplichtige’. Rechtbank Zeeland-West-Brabant concludeerde dat indien de Nederlandse belastinginspecteur over alle Belgische fiscale gegevens beschikt (bijvoorbeeld door uitwisseling van informatie) en Nederland over meer dan 90% van het totale inkomen mag heffen, de hypotheekrenteaftrek op het Nederlands inkomen in aftrek mag worden gebracht. Dit ondanks dat de belanghebbende geen inkomensverklaring kan overleggen aan de Nederlandse Belastingdienst, wat op grond van de Nederlandse Wet inkomstenbelasting 2001 wel vereist is.

Oordeel rechtbank

De casus is als volgt. De betreffende persoon woont in België, heeft inkomsten uit twee dienstbetrekkingen en verricht een deel van zijn werkzaamheden voor beide bedrijven in Nederland. Meer dan 90% van het totale inkomen is ter belastingheffing toegewezen aan Nederland onder toepassing van het belastingverdrag tussen Nederland en België. De inwoner van België doet in Nederland aangifte als buitenlandse belastingplichtige.

In de Nederlandse aangifte inkomstenbelasting is aangegeven dat de belastingplichtige kan worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. Daarom is ook hypotheekrente ten aanzien van de Belgische eigen woning in aftrek gebracht. De Nederlandse belastinginspecteur heeft naar aanleiding van de ingediende aangifte conform de Nederlandse wetgeving inzake de kwalificerende buitenlandse belastingplicht om overlegging van een inkomensverklaring van de Belgische belastingautoriteiten verzocht, die de belastingplichtige vervolgens niet heeft aangeleverd. De Belgische autoriteiten nemen namelijk een ander standpunt in dan Nederland. Volgens hen is het inkomen uit de dienstbetrekking ter belastingheffing toegewezen aan België. Vervolgens weigert de Nederlandse belastinginspecteur de aftrek voor negatieve inkomsten (de hypotheekrenteaftrek) voor de eigen woning in België.

De rechtbank is het niet eens met het ingenomen standpunt van de Nederlandse belastinginspecteur en honoreert het verzoek om behandeling als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. De belastingplichtige voldoet immers aan het daarvoor vereiste 90%-criterium. Dat de belastingplichtige geen Belgische inkomensverklaring kan overleggen, doet hier volgens de rechtbank niets aan af.

Aangezien de Nederlandse belastinginspecteur over alle fiscale gegevens uit België beschikt en de belastingplichtige bovendien onweersproken heeft gesteld dat de Belgische autoriteiten afgifte van de inkomensverklaring weigeren, is de inkomensverklaringseis volgens de rechtbank in casu onredelijk bezwarend en leidt deze tot een onacceptabele belemmering van het Europese vrij verkeer van personen. De belastingplichtige kan de betaalde hypotheekrente daarom volgens de rechtbank toch in aftrek brengen op het Nederlandse inkomen, ondanks het ontbreken van de inkomensverklaring.

Wij blijven mogelijk hoger beroep tegen deze uitspraak met belangstelling volgen en houden u op de hoogte.

Esther Schutte en Esmiralda Pasma

Naar boven

8. Belgische fiscale gunstregime voor auteursrechten hervormd

Met de wet van 26 december 2022 heeft het Belgische parlement de (voordelige) fiscale behandeling van inkomsten uit auteursrechten aangepast. Dit belastingregime is reeds geruime tijd een politiek zeer geladen onderwerp en genoot dus veel aandacht in zowel de media als in de vakpers. In een verslag van de Belgische Hoge Raad voor Financiën van juni 2021 werd zelfs gepleit voor de volledige afschaffing van het systeem.

Historiek en problematiek

Het fiscaal voordelige regime van de auteursrechten werd ingevoerd in 2008 als oplossing voor de wisselende inkomsten van kunstenaars, die in gedrang kwamen door de toepassing van de progressiviteit van de inkomstenbelastingen. Het systeem nam de rechtsonzekerheid van de kwalificatie van het inkomen van kunstenaars weg en beschouwde deze voortaan als roerende inkomsten.

Deze belastingwetgeving was echter zeer ruim opgesteld, waardoor dit fiscale gunstregime sindsdien veel is toegepast. Zo konden niet alleen kunstenaars gebruikmaken van het regime, maar ook informatici, architecten, consultants en advocaten. Er werden ook heel wat positieve rulingbeslissingen afgeleverd en de toekenning van inkomsten uit auteursrechten is intussen vrij ruim ingeburgerd in de verloningspolitiek van verschillende werkgevers in België. Zo maakte in 2021 bijvoorbeeld de IT-sector meer dan de helft van het totaal aantal rulingaanvragen uit.

Hierdoor is, zeker ook in politieke kringen, de perceptie ontstaan dat ‘te ruim’ gebruik werd gemaakt van dit belastingregime, ook door personen die niet in de oorspronkelijke doelgroep vervat waren. Daarom maakte minister van Financiën Van Peteghem er een actiepunt van om de fiscale regels te aligneren met de oorspronkelijke doelstelling van deze wetgeving, hetgeen intussen is gebeurd met inwerkingtreding sedert 1 januari 2023.

Oud regime tot 31 december 2022

Vooraleer we het nieuwe regime toelichten, is het goed om eerst kort stil te staan bij het oude regime, dat nog tot 31 december 2022 van toepassing was voor inkomsten verkregen uit cessie of concessie van auteursrechten en naburige rechten. Bij gebrek aan een autonome fiscale definitie worden ‘auteursrechten’ gedefinieerd door het Wetboek Economisch Recht (‘WER’) als rechten die verbonden zijn aan de exploitatie van een auteursrechtelijk beschermd werk. Het werk moet voortvloeien uit de intellectuele of artistieke inspanning van de maker, zijn persoonlijke stempel dragen en in een concrete vorm zijn gegoten.

Dit regime is fiscaal voordelig, omdat dit inkomen onder een plafond (€ 64.070 voor inkomstenjaar 2022) in ieder geval als roerend inkomen (en dus niet als beroepsinkomen) kwalificeert. Door deze kwalificatie genieten deze inkomsten een getrapt kostenforfait van maximaal 50%. Het netto belastbaar inkomen is bovendien slechts aan 15% roerende voorheffing (‘RV’) onderworpen, wat in de meeste gevallen resulteerde in een effectieve belasting van slechts 7,5%. Boven dit plafond worden de inkomsten volgens de ‘normale’ regels gekwalificeerd als beroepsinkomen (progressief belast aan maximaal 50%) of royalty’s (belast aan 30% RV). Deze inkomsten boven het plafond worden niet verminderd met het specifieke kostenforfait.

Vermits de RV niet bevrijdend is, bestaat er wel aangifteplicht in de personenbelasting voor de genieter en – sinds 1 januari 2021 – verplichte ficherapportering voor de debiteur van de inkomsten. De sanctie voor onjuiste ficherapportering is onder andere niet-aftrekbaarheid van de betaling of oplegging van een aanslag geheime commissielonen.

Nieuw regime vanaf 1 januari 2023

Op 1 januari 2023 trad het nieuwe regime van auteursrechten in werking. Het goede nieuws is dat het toepasbaar tarief voor de RV 15% is gebleven en dat ook niet werd geraakt aan de kostenforfaits.

Echter, op initiatief van minister van Financiën Van Peteghem wordt het toepassingsgebied drastisch ingeperkt, wat alleszins de (politieke) bedoeling was. Het regime wordt voortaan voorbehouden voor inkomsten uit een werk van kunst en letterkunde of prestaties van uitvoerende kunstenaars. Letterkunde omvat niet alleen literatuur, maar ook educatieve, wetenschappelijke en vulgariserende werken. De verwijzingen naar het WER zijn aangepast, maar er zijn strikt gezien nog juridische argumenten dat ‘software’ als ‘auteursrecht’ aan te merken is, ook al botst dat met de bedoeling van de minister. In de parlementaire stukken lezen we dat de nieuwe wet niet restrictief mag geïnterpreteerd worden. Het personele toepassingsgebied van de nieuwe regelgeving wordt, gelet op de te ruime toepassing van het oude regime, als volgt ingedijkt: de eerste mogelijkheid is dat de belastingplichtige een kunstwerkattest heeft. Opmerkelijk is dat de regelgeving omtrent dit bewuste kunstwerkattest nog uitgewerkt moet worden om de betrokken kunstwerker een volledige sociale bescherming te geven voor vijf jaar.

Bij gebrek aan een dergelijk kunstwerkattest, kan de belastingplichtige de rechten op zijn creatief werk overdragen of in licentie geven aan een derde partij voor publicatie, een openbare uit- of opvoering of voor reproductie. Het werk moet dus toegankelijk zijn voor een onbepaald aantal potentiële kijkers of lezers. Dit kan in verschillende tastbare vormen gebeuren, waaronder in een artikel, radio, televisie, theater of internet.

Deze laatste voorwaarde beoogt voornamelijk het uitsluiten van een auteursrechtelijk werk dat in een exclusieve opdrachtgever-klant relatie is ontstaan. Denk bijvoorbeeld aan de plannen van een architect die enkel voor een specifieke klant bestemd zijn.

Ook onder het nieuwe regime is er een wettelijk absoluut plafond voor kwalificerende ‘roerende inkomsten’. Dit plafond bedraagt (geïndexeerd) € 70.220. Er is een tweede wettelijk plafond toegevoegd. Zo mag de verhouding tussen de vergoeding voor auteursrechten en de totale vergoeding (die ook een vergoeding voor geleverde prestaties bevat) niet meer dan 30% bedragen. Als er echter geen aanvullende prestatie wordt geleverd, is de volledige kwalificerende vergoeding een inkomen uit auteursrechten binnen het klassieke plafond. Deze 30% beperking treedt pas in werking vanaf inkomstenjaar 2025. Voor inkomstenjaar 2023 bedraagt het plafond nog 50% en voor inkomstenjaar 2024 40%.

Gelet op de wisselende aard van inkomsten van ‘kunstenaars’ wordt het klassieke plafond (€ 70.220 voor inkomstenjaar 2023) voortaan afgetoetst aan het gemiddelde inkomen uit auteursrechten van de afgelopen vier jaar. Indien dit gemiddelde inkomen hoger is dan het plafond, kan het fiscale gunstregime helemaal niet gebruikt worden in dat jaar. Er is dan zelfs geen pro rata toepassing.

Overgangsregime voor inkomstenjaar 2023

Wie wegens het striktere toepassingsgebied van het nieuwe regime geen gebruik meer zal kunnen maken van deze voordelige fiscale bepalingen, zal voor inkomstenjaar 2023 nog kunnen genieten van een afgeslankte overgangsregeling.

Het jaarplafond en de schijven voor de berekening van het kostenforfait worden voor deze doelgroepen gehalveerd. Vanaf inkomstenjaar 2024 geldt er geen overgangsregeling meer en zijn de betreffende inkomsten volgens de gewone regels belastbaar in de personenbelasting.

Conclusie

De nieuwe wetgeving is duidelijk de uitkomst van een zeer politiek geladen proces, met veel onduidelijkheden tot gevolg. Diverse sectoren zullen de impact voelen van het strikte toepassingsgebied. Ook qua aantrekkingskracht en HR-beleid zullen bedrijven hun opties moeten afwegen. Ook de Belgische Rulingcommissie en lokale controleurs krijgen de moeilijke taak de nieuwe wetgeving gepast te interpreteren en toe te passen in concrete dossiers. Wellicht zullen de rechtbanken uiteindelijk bepaalde interpretatieknopen moeten doorhakken.

Past u dit regime reeds toe? Gaat u uw werknemers compenseren? Kunt u uw werknemers compenseren? En hoe gaat u uw werknemers compenseren? Stelt u zich deze vragen.

Jennifer Goovaerts, Arno De Haen en Thomas Goemaere

Naar boven