KPMG Belgium-Holland Desk Newsletter | Februari 2022
Inhoud
- 1. Terugblik MLI-webinar
- 2. Pro Memorie 2022
- 3. Onttrekking van onroerend goed uit een Belgische naamloze vennootschap
- 4. Wijziging gerichte vrijstelling voor arbovoorziening in Nederlandse loonbelasting
- 5. Verschuiving heffingsrecht over Nederlandse pensioeninkomsten door beëindiging van Belgische regime voor definitief verworven rechten
- 6. Nederlandse pensioeninkomsten: België verleent vrijstelling zonder progressievoorbehoud
- 7. VLABEL wijzigt standpunt ten aanzien van beding van aanwas
- 8. OESO presenteert de 2022 Transfer Pricing Guidelines
1. Terugblik MLI-webinar
Zoals wij u eerder hebben bericht is sinds 1 januari 2022 het multilateraal instrument (‘MLI’) van toepassing op het belastingverdrag tussen België en Nederland. In de december 2021-editie van deze nieuwsbrief informeerden we u over de mogelijke impact en nodigden we u uit voor het MLI-webinar van de KPMG Belgium-Holland Desk op donderdag 10 februari 2022.
We kijken terug op een geslaagd webinar, waarin we eerst hebben stilgestaan bij de werking van het MLI in het algemeen en we vervolgens aan de hand van concrete casussen de specifieke impact op het verdrag tussen België en Nederland hebben besproken. Hoewel de uitwerking van het MLI niet steeds volledig duidelijk is, zijn de hoofdlijnen dat wel en hebben wij inmiddels een goed zicht op de aandachtspunten die met de inwerkingtreding van het MLI gepaard gaan.
Bent u geïnteresseerd in een hand-out van de presentatie van het MLI-webinar of gaat u graag met ons in gesprek om de toepassing van het MLI op uw specifieke situatie te beoordelen, neemt u dan gerust contact met ons op!
Mark Foesenek en Pepijn van Eijk
2. Pro Memorie 2022
Hebt u de actuele tarieven, tariefschijven en andere relevante fiscale getallen al helder voor de geest? In de Pro Memorie 2022 van KPMG Meijburg & Co vindt u de laatste fiscale feiten en cijfers en lichten wij een aantal belangrijke Nederlandse wetten en regels nader toe. De Pro Memorie is een handzaam naslagwerk voor de administratievoering van bedrijven, instellingen en ondernemers in Nederland. Doe hiermee uw voordeel!
3. Onttrekking van onroerend goed uit een Belgische naamloze vennootschap
In een arrest van het Belgische Grondwettelijk Hof van 20 januari 2022 werd beslist dat het fiscaal verschil in behandeling tussen een derde-mede-eigenaar en een mede-eigenaar-vennoot bij de verwerving van onverdeelde rechten van een Belgische naamloze vennootschap in een onroerend goed, gerechtvaardigd is door de doelstelling die de wetgever wenst te bereiken, namelijk het voorkomen van ‘bedrog’. Hieronder brengen we nog eens kort de principes in herinnering.
Fiscale behandeling
Aan de onttrekking van een onroerend goed uit een Belgische nv (‘nv’) hangt een fiscaal prijskaartje. Dit niet enkel op het vlak van de Belgische directe belastingen (waaronder belasting op meerwaarde en roerende voorheffing op liquidatiebonus), maar zeker ook in de vorm van verschuldigde registratierechten. Zo zal de onttrekking van een onroerend goed door een of meer vennoten uit een nv steeds onderworpen zijn aan het verkooprecht, ongeacht de wijze van de onttrekking en het gewest waarin het onroerend goed gelegen is. Dit in tegenstelling tot de situatie met een Belgische bv, waar in bepaalde omstandigheden niet automatisch een verkooprecht wordt gevestigd maar de fiscale behandeling zal afhangen van de gemeenrechtelijke aard van de onttrekking. Diezelfde uitzonderingen kent men in Vlaanderen voor de cv.
De reden waarom de onttrekking van een onroerend goed uit een nv van rechtswege onderworpen is aan het Belgische verkooprecht kent een dubbele doelstelling. De eerste is het voorkomen van fiscaal misbruik. Zo zou het onroerend goed ingebracht kunnen worden in een vennootschap tegen een lage fiscale kostprijs, namelijk het inbrengrecht (veelal € 50 algemeen vast recht), om vervolgens de aandelen zonder registratierecht te verkopen aan een derde. Deze derde zou op zijn beurt het onroerend goed weer uit de vennootschap kunnen halen. De tweede doelstelling ligt in de gewichtigheid van de transactie. Zo vindt de wetgever dat de overdracht van een onroerend goed uit een vennootschap aan een van de vennoten economisch gezien voldoende zwaarwichtig is om het verkooprecht te vestigen.
Fiscale planning met betrekking tot de nv
Aangezien er geen uitzonderingen waren voor de vennoten van een nv om aan het verkooprecht te ontsnappen bij de onttrekking van een onroerend goed, heeft men dit in het verleden trachten op te lossen door vanaf het begin bewust een onverdeeldheid met de vennootschap te creëren. Op die manier zou er geen verkooprecht verschuldigd zijn, maar in de plaats daarvan het zeer milde verdeelrecht van 1% (Brussel/Wallonië) of 2,5% (Vlaanderen). Op 22 september 2014 ontkrachtte de Belgische fiscus deze werkwijze door een administratieve beslissing, die niet veel later gevolgd werd door een voorafgaande beslissing van VLABEL. Die oordeelde dat bij onttrekking van het onroerend goed verkooprecht verschuldigd was in plaats van het lagere verdeelrecht. Op deze beslissing is vervolgens forse kritiek gekomen in de rechtsleer.
Bevestiging door het Grondwettelijk Hof
Ondanks deze forse kritiek volgt de rechtspraak de fiscus. Zij stelt dat ook bij uittreding van een vennoot en de vennootschap uit een onverdeeldheid het verkooprecht toepassing zal vinden. In het recente arrest stemt het Grondwettelijk Hof in met deze visie van de fiscus. Zo stelt het Hof in zijn arrest van 22 januari 2022 dat het heffen van verkooprecht in een dergelijke situatie een pertinente maatregel is om fiscaal misbruik te voorkomen. Daarmee volgt het Hof de redenering van de fiscus, door te stellen dat het geenszins te bedoeling is dat de doelstelling van het misbruik zou kunnen worden omzeild door het toepassingsgebied van de wetgeving te beperken.
Een natuurlijk persoon zou een groot deel van de registratierechten kunnen ontglippen door slechts een beperkt deel in onverdeeldheid aan te kopen, om vervolgens de volle eigendom van een onroerend goed met het milde verdeelrecht te verwerven. Hoewel een nv bij de aankoop van een onverdeeld recht in het onroerend goed ook verkooprecht dient te betalen, is een dergelijke constructie nadelig voor de fiscus. De nv kan immers de registratierechten als beroepskost in mindering brengen voor de toepassing van de vennootschapsbelasting of de betaalde aankoopprijs afschrijven.
Alternatieven
Het lijkt er sterk op dat er niets anders op zit dan het gewoon betalen van verkooprecht bij de onttrekking van een onroerend goed uit de nv. Een alternatief zou kunnen bestaan in het veranderen van de rechtsvorm van een nv in een bv. De vennoten van een bv kunnen immers in bepaalde omstandigheden de onttrekking voltooien met een gunstige fiscale heffing van slechts € 50 algemeen vast recht. Is in dat geval de antimisbruikbepaling van toepassing? De federale Rulingcommissie heeft echter in het verleden reeds geoordeeld dat een dergelijke omzetting – die louter fiscaal geïnspireerd is – onder de antimisbruikbepaling zal vallen, waardoor er toch verkooprecht zal worden geheven.
Lien Minardi
4. Wijziging gerichte vrijstelling voor arbovoorziening in Nederlandse loonbelasting
Hebt u in 2022 als Belgische werkgever werknemers in dienst die in Nederland werken? In dat geval kunt u te maken krijgen met de gewijzigde wetgeving rondom de gerichte vrijstelling voor de arbovoorzieningen in de Nederlandse loonbelasting.
Tot en met 2021 konden arbovoorzieningen die uit het arbeidsomstandighedenbeleid van de werkgever voortvloeiden onder bepaalde voorwaarden gericht vrijgesteld worden vergoed, verstrekt of ter beschikking gesteld.
Wijziging per 1 januari 2022
De per 1 januari 2022 ingegane wetswijziging heeft tot gevolg dat alleen voorzieningen die direct samenhangen met de door de werknemer verrichte arbeid en die door de werkgever op grond van de Nederlandse Arbeidsomstandighedenwet moeten worden verstrekt (‘verplichte arbovoorzieningen’) een gerichte vrijstelling geldt.
De Arbeidsomstandighedenwet schrijft voor dat, kort gezegd, de werkgever moet zorgen voor de veiligheid en gezondheid van alle werknemers inzake alle met de arbeid verbonden aspecten. In het kader van de gewijzigde regeling worden enkele soorten voorzieningen expliciet genoemd die onder de nieuwe definitie blijven vallen, zoals een ergonomisch verantwoorde bureaustoel, een voetenbankje voor beeldschermwerk, een beeldschermbril, laboratoriumjassen, veiligheidsschoenen en een COVID-19-zelftest.
De niet-verplichte voorzieningen in de zin van de Arbeidsomstandighedenwet die niet direct samenhangen met de door de werknemer verrichte arbeid vallen per 1 januari 2022 niet meer onder de gerichte vrijstelling voor arbovoorzieningen, ongeacht of deze voorzieningen zijn opgenomen in het arbobeleid van de werkgever. Enkele voorbeelden die genoemd worden zijn een cursus stoppen met roken of algemene gezondheidschecks. Een massagestoel op de werkplek zou overigens in theorie ook onder de nihilwaarderingen kunnen vallen. In dat geval is toch geen loonbelasting verschuldigd, ook al is geen gerichte vrijstelling van toepassing.
Relevantie in de praktijk
De wijziging van de Nederlandse loonbelasting op dit onderwerp kan met zich meebrengen dat voorzieningen die voortvloeien uit het arbeidsomstandighedenbeleid van uw organisatie in 2022 niet meer gericht vrijgesteld kunnen worden vergoed. De wijziging is relevant voor Nederlandse werkgevers en Belgische werkgevers die werknemers in dienst hebben die in Nederland werken.
Esther Hoppenbrouwers en Dehlia List
5. Verschuiving heffingsrecht over Nederlandse pensioeninkomsten door beëindiging van Belgische regime voor definitief verworven rechten
De afgelopen weken was er opnieuw heel wat beweging rond het fiscaal gunstige regime in België van bepaalde Nederlandse aanvullende pensioenen. Inwoners van België met een bepaald type Nederlands aanvullend pensioen dreigen voor aanslagjaar 2022 (inkomstenjaar 2021) – onbedoeld – slachtoffer te worden van dubbele belastingheffing ingevolge een Belgische wetswijziging. Actie is vereist om deze dubbele belastingheffing tegen te gaan.
Waar gaat het over?
Wanneer u in België woont maar een aanvullend pensioen uit Nederlandse bron ontvangt, dan is dit pensioen doorgaans in België belastbaar met Belgische personenbelasting aan progressief tarief.
Indien u echter kan aantonen dat de door u opgebouwde pensioenrechten in uw ’individueel en definitief verworven voordeel‘ werden verkregen, dan is een gedeelte van uw pensioen (voor zover dit betrekking heeft op een premieopbouw tot 2004) slechts belastbaar ‘als ware het een lijfrente’. In dat geval wordt jaarlijks een forfaitair bedrag a rato van 3% van het prijsgegeven kapitaal belast aan een afzonderlijk tarief van 30%.
Kort samengevat steunt deze zogenoemde ‘definitief-verworven-rechtentheorie’ – zoals erkend door het Belgische Hof van Cassatie – op het principe dat de door de werkgever betaalde premies op het ogenblik van ‘afstorting’ moeten worden beschouwd als een belastbare bezoldiging van de werknemer, waardoor het pensioen op het moment van effectieve uitkering geen tweede keer als uitgesteld bedrijfsinkomen mag worden belast (ne bis in idem). De pensioenrechten die de werknemer tijdens zijn loopbaan heeft opgebouwd zijn bovendien definitief overgegaan naar het privévermogen van de werknemer-genieter. Volgens de Belgische fiscale wet- en regelgeving dienen dergelijke pensioenen daarom ‘geherkwalificeerd’ te worden als een lijfrente (roerend inkomen).
De toepassing van de definitief-verworven-rechtentheorie op Nederlandse aanvullende pensioenen heeft een belangrijke impact op de heffingsbevoegdheid van België onder toepassing van het belastingverdrag tussen België en Nederland. Immers, zodra aanvullende pensioenen op jaarbasis meer dan € 25.000 bedragen en in België sprake is van herkwalificatie in een lijfrente, wordt doorgaans de heffingsbevoegdheid op grond van het belastingverdrag toegekend aan Nederland en dient België een vrijstelling te verlenen. Wij verwijzen in dit kader naar onze toelichting bij het pensioenartikel in de mei 2021-editie van deze nieuwsbrief.
Nieuwe Belgische wet maakt toepassing definitief-verworven-rechtentheorie voortaan onmogelijk
Hoewel de definitief-verworven-rechtentheorie meermaals bevestigd werd in de Belgische rechtspraak, weigert de Belgische fiscus vaak categoriek de toepassing ervan, waardoor inwoners van België met een Nederlands pensioen in de praktijk kunnen worden geconfronteerd met dubbele belasting. Het pensioeninkomen wordt dan enerzijds in Nederland belast en anderzijds in België. Indien de belastingplichtige zijn gelijk wilde behalen diende hij de heffing ‘als ware het een lijfrente’ vaak af te dwingen via de Belgische rechter.
Hoewel de wet in een dergelijk geval correct wordt toegepast door een belastingplichtige, is de Belgische fiscus het ’fundamenteel oneens‘ met de bestaande rechtspraak die in het voordeel is van de belastingplichtige. De regering is nu tegemoetgekomen aan het ongenoegen van de Belgische fiscus met een wetswijziging, zodat de toepassing van de definitief-verworven-rechtentheorie in zijn algemeen juridisch onmogelijk is gemaakt.
Wat betekent dit voor u?
De nieuwe wetgeving zal van toepassing zijn voor pensioenuitkeringen ontvangen vanaf 1 januari 2021. Inwoners van België met inkomsten uit een Nederlands pensioen zullen voortaan hun werkelijk ontvangen pensioen in België moeten laten belasten tegen progressief tarief. Dit geldt ook wanneer het gaat om pensioenuitkeringen met een premieopbouw van voor 2004. Nederland zal ingevolge deze Belgische wetswijziging zijn heffingsbevoegdheid onder het belastingverdrag verliezen. Nu België de pensioeninkomsten voortaan belast aan progressief tarief wijst het pensioenartikel in het belastingverdrag immers het heffingsrecht over de pensioeninkomsten toe aan België.
Het feit dat de Belgische wet met ingang vanaf aanslagjaar 2022 (inkomstenjaar 2021) is ingevoerd brengt praktische problemen met zich mee. Zo is het bijvoorbeeld denkbaar dat Nederlandse pensioeninstellingen reeds Nederlandse loonbelasting hebben ingehouden, terwijl de heffingsbevoegdheid over de betreffende pensioeninkomsten ingevolge deze wetswijziging inmiddels integraal aan België toekomt. Derhalve is actie vereist om de achteraf ten onrechte gebleken inhouding van Nederlandse loonbelasting te corrigeren.
De ingehouden Nederlandse loonbelasting kan in beginsel in de Nederlandse aangifte inkomstenbelasting 2021 worden verrekend. Om inhouding van Nederlandse loonbelasting over toekomstige uitkeringen te voorkomen, kan via een speciaal daarvoor bestemd formulier een vrijstelling van inhouding worden aangevraagd.
We kunnen concluderen dat de Belgische wetgever met deze wetswijziging – alweer – zorgt voor heel wat ophef en onzekerheid. Wordt ongetwijfeld vervolgd.
Julie Boon en Ann-Sophie Smets
6. Nederlandse pensioeninkomsten: België verleent vrijstelling zonder progressievoorbehoud
Achtergrond
Als Belgisch fiscaal inwoner bent u in principe belastbaar op uw wereldwijde inkomen. Dit betekent dat u ook uw inkomsten van buitenlandse oorsprong (bijvoorbeeld een Nederlands aanvullend pensioen) dient te rapporteren in uw aangifte Belgische personenbelasting, ook indien de heffingsbevoegdheid over deze inkomsten op basis van een dubbelbelastingverdrag wordt toegewezen aan een andere staat. België verleent namelijk slechts een vrijstelling met ‘progressievoorbehoud’.
Dit betekent dat uw (vrijgestelde) buitenlandse inkomsten wel meetellen om het toepasselijke progressieve belastingtarief te bepalen dat van toepassing is op de andere – in België – belastbare inkomsten van de belastingplichtige. Door dit ‘opduw-effect’ worden deze inkomsten mogelijks belast aan een hoger belastingtarief.
Opvallend genoeg paste de Belgische fiscus deze vrijstelling met progressievoorbehoud ook toe op inkomsten die – mochten deze in België belastbaar zijn – aan een afzonderlijk tarief zouden worden belast (en dus geenszins een invloed zouden hebben op de algemene progressieve tarieven zoals die bijvoorbeeld gelden voor beroepsinkomsten).
Dit is bijvoorbeeld het geval voor Nederlandse aanvullende pensioenen die op basis van de definitief-verworven-rechtentheorie afzonderlijk belastbaar zouden zijn als lijfrente in België, maar waarbij de heffingsbevoegdheid door toepassing van het Belgisch-Nederlands dubbelbelastingverdrag wordt toegewezen aan Nederland.
Deze visie van de Belgische fiscus werd al meerdere malen veroordeeld door de Belgische rechtspraak, aangezien dit in strijd is met de bepalingen inzake de voorkoming van dubbele belasting uit het Belgisch-Nederlands dubbelbelastingverdrag.
Wetswijziging met terugwerkende kracht tot inkomsten uit 2020
Als vervolg op voormelde rechtspraak werd de Belgische nationale fiscale wet- en regelgeving recent gewijzigd. Deze wijziging zorgt ervoor dat inkomsten die in beginsel belastbaar zijn tegen een afzonderlijk tarief (niet tegen de algemene progressieve tarieven), maar ingevolge toepassing van een verdrag) vrijgesteld zijn omwille van hun buitenlandse oorsprong, voortaan zullen worden vrijgesteld zonder progressievoorbehoud.
Graag merken wij op dat deze wijziging reeds van toepassing zal zijn vanaf inkomstenjaar 2020 (aanslagjaar 2021), waarvoor de aangiftetermijn al verstreken is. Het komt er bijgevolg op aan om uw aanslagbiljet goed te controleren. Mocht deze wetswijziging niet correct worden verwerkt door de fiscus, dan is het indienen van een bezwaarschrift noodzakelijk.
Impact op Nederlandse (pensioen)inkomsten?
Deze wijziging is goed nieuws voor Belgische inwoners met een Nederlands aanvullend pensioen dat op basis van het verdrag in Nederland wordt belast. België zal hierop vanaf inkomstenjaar 2020 (aanslagjaar 2021) immers geen vrijstelling met progressievoorbehoud meer mogen toepassen, indien dit inkomen in België aan een afzonderlijk tarief zou worden belast (bijvoorbeeld als ware het een lijfrente, ingevolge toepassing van de definitief-verworven-rechtentheorie).
Concreet komt het erop neer dat deze buitenlandse inkomsten niet langer onterecht aanleiding zullen geven tot een verhoging van het progressief tarief dat van toepassing is op de in België aan algemeen tarief belastbare inkomsten.
Vrijstelling zonder progressievoorbehoud is slechts pyrrusoverwinning voor Nederlandse aanvullende pensioenen
Merk op dat het belang van deze wetswijziging naar onze mening slechts beperkt zal zijn, aangezien de Belgische wetgever met ingang van aanslagjaar 2022 (inkomsten 2021) de toepassing van de zogenoemde definitief-verworven-rechtentheorie definitief heeft beëindigd. De kwalificatie van dergelijk pensioen als ‘lijfrente’ wordt bijgevolg niet langer aanvaard. Dit betekent concreet dat Nederlandse aanvullende pensioenen op basis van het Belgisch-Nederlands dubbelbelastingverdrag voortaan progressief belastbaar zijn in België. Wij verwijzen hiervoor graag naar het vorige artikel in deze nieuwsbrief.
Julie Boon en Ann-Sophie Smets
7. VLABEL wijzigt standpunt ten aanzien van beding van aanwas
Het beding van aanwas is een tool die binnen de successieplanning heel vaak wordt toegepast vanwege zijn fiscaal gunstige gevolgen. Er bestaat geen wettelijke definitie van het beding van aanwas, maar de Vlaamse Belastingdienst (‘VLABEL’) omschrijft het als een overeenkomst tussen twee of meerdere partijen waarbij wordt overeengekomen dat het onverdeelde aandeel van de eerststervende op een bepaald goed dat door de partijen samen werd aangehouden of aangekocht, onder opschortende voorwaarde van het overlijden van de eerststervende van rechtswege zal aanwassen en dus verkregen zal worden door de overlevende(n).
De Belgische Erfwetten van 2017 en 2018 bevestigen expliciet dat een dergelijk aanwasbeding geen verboden erfovereenkomst uitmaakt, aangezien het gaat om een overeenkomst onder ‘bijzondere’ en onder ‘bezwarende’ titel.
Voor de fiscale uitwerking van het beding staat een standpunt van VLABEL centraal. Het standpunt werd reeds meerdere malen bijgewerkt en meest recent op 11 oktober 2021 met betrekking tot de zaakvervanging. In wat volgt overlopen we graag met u de belangrijkste elementen uit het standpunt en lichten we de recente wijziging toe.
Fiscale gevolgen
Via het beding van aanwas gaat het betrokken goed bij overlijden van de eerststervende vrij van schenk- en erfbelasting over naar de langstlevende. Indien het gaat om een onroerend goed in België zullen evenwel (in principe lagere) verkooprechten verschuldigd zijn. In het Vlaams Gewest bedraagt het verkooprecht in principe 12%. De aanwas van roerende goederen is vervolgens volledig belastingvrij.
Het feit dat de aanwas eventueel optioneel is bedongen stelt geen enkel probleem. Het beding van aanwas moet echter wel aan enkele, hiernavolgende voorwaarden voldoen.
Vorm en voorwerp
Wanneer het beding van aanwas betrekking heeft op een onroerend goed moet dit zijn opgenomen in een notariële akte. Dit kan reeds in de koopakte zelf zijn, maar evengoed in een (latere) afzonderlijke akte. De clausule hoeft nog niet te zijn opgenomen in het compromis.
Een beding van aanwas met betrekking tot roerende goederen kan in een onderhandse akte worden opgenomen. Dit document kan een zogenaamde semivaste datum krijgen door de handtekeningen door een notaris te laten legaliseren. De bewijswaarde van de datum kan van belang zijn om aan te tonen dat op het moment van het aangaan van het aanwasbeding aan bepaalde voorwaarden was voldaan.
Het beding van aanwas kan gaan over de volle of blote eigendom van het goed, maar evengoed over het vruchtgebruik of het recht van bewoning. Het vruchtgebruik kan bovendien beperkt worden in tijd, bijvoorbeeld totdat de kinderen een bepaalde leeftijd hebben bereikt.
Een vraag is of het mogelijk is om overeen te komen dat bij vooroverlijden van de ene persoon de volle eigendom van het goed aanwast, maar bij het vooroverlijden van de andere persoon slechts het vruchtgebruik van het goed aanwast. Dergelijke differentiatie wordt afgeraden, aangezien het niet uitgesloten is dat VLABEL de grootheid van de winst die iemand uit de overeenkomst kan putten meeneemt in zijn beoordeling van de ‘evenwichtige’ kans (zie hieronder).
Onder bezwarende en bijzondere titel
Het beding van aanwas moet onder ‘bezwarende’ en onder ‘bijzondere’ titel gevestigd zijn.
Het bezwarend karakter van de overeenkomst zit in de evenwichtige kans voor elke deelgenoot om het aandeel van de andere in het goed te verwerven. Het is daarbij van belang dat de partijen een gelijkwaardige levensverwachting hebben op het moment van het aangaan van het beding (bepaald op basis van verschillende factoren, zoals leeftijd, gezondheidstoestand of risicovolle hobby) en dat er een gelijkwaardige inleg is. Het is niet mogelijk om een ongelijkwaardige levensverwachting te compenseren met een hogere inleg.
Wanneer VLABEL het bezwarend karakter met succes zou doorprikken, zou sprake zijn van een schenking. Dit heeft op zijn beurt dan ook weer gevolgen in de erfrechtelijke sfeer. Het aanwasbeding is namelijk ‘reserveproof’. Dit wil zeggen dat wat verkregen is via een beding van aanwas, later niet moet worden verrekend om te kijken of de reserve van de reservataire erfgenamen aangetast is (vergelijkbaar met de legitieme portie van kinderen onder het Nederlandse erfrecht). De bescherming tegen een eventuele vordering tot inkorting (het opeisen van de wettelijke reserve, in Nederland het opeisen van de legitieme portie) valt weg wanneer het om een schenking gaat.
Onder het bijzonder karakter wordt begrepen dat het beding van aanwas betrekking moet hebben op een welbepaald goed of meerdere welbepaalde goederen. Zo aanvaardt VLABEL een beding van aanwas bijvoorbeeld voor een effectenportefeuille of een kunstwerkenverzameling. Het is aldus niet toegestaan dat het beding van toepassing is op ‘alle’ (on)roerende goederen.
Het beding van aanwas tussen echtgenoten
Het beding van aanwas tussen echtgenoten is mogelijk en is een uitstekend middel om de erfrechten tegenover elkaar uit te breiden. Let wel, het moet gaan over de ‘eigen’ goederen van de echtgenoten. Goederen behorend tot de huwgemeenschap zijn uitgesloten. Het beding van aanwas komt voornamelijk terug bij koppels gehuwd onder het regime van scheiding van goederen (vergelijkbaar met een huwelijk onder ‘koude uitsluiting’ in Nederland). Het is echter niet uitgesloten dat personen gehuwd onder het Belgische wettelijk huwelijksstelsel nog bepaalde eigen goederen onder een beding van aanwas plaatsen.
Antimisbruikbepaling
Er moet te allen tijde over gewaakt worden dat bepaalde rechtshandelingen, en vooral een opeenvolging van rechtshandelingen, niet onder de Belgische fiscale antimisbruikbepaling vallen. Het zal dus steeds belangrijk zijn om te kunnen aantonen dat er minstens één niet-fiscaal motief aan de grondslag ligt van het beding van aanwas.
Zo laat VLABEL niet toe dat echtgenoten louter goederen uit de huwgemeenschap halen om onmiddellijk nadien het beding van aanwas daarop toe te passen. Verder is er ook voorzichtigheid geboden bij het schenken van goederen om zo een gelijkwaardige inleg te creëren tussen de partijen, waarna deze goederen kort nadien het voorwerp uitmaken van een beding van aanwas.
Zaakvervanging (nieuw)
Op het punt van zaakvervanging wijzigde VLABEL op 11 oktober 2021 zijn standpunt. Zaakvervanging vindt plaats wanneer een goed in de plaats treedt van een ander goed. Gaat de overeenkomst van aanwas mee over op dat andere goed?
Volgens VLABEL kan zaakvervanging plaatsvinden met betrekking tot het beding van aanwas. Tot voor kort stelde VLABEL wel dat i) hiertoe een expliciete, conventionele clausule werd opgenomen en ii) dat als er zaakvervanging was, deze nog bevestigd moest worden bij de verwerving van het nieuwe goed. Deze voorwaarden bestonden echter wettelijk niet en stuitten bijgevolg op veel kritiek.
In het gewijzigde standpunt schrapt VLABEL nu deze twee voorwaarden. Voortaan kan zaakvervanging dus hetzij conventioneel hetzij van rechtswege plaatsvinden. Het is van belang dat de belastingplichtige kan aantonen welk goed in de plaats is gekomen van het oorspronkelijke goed. Het lijkt in dat opzicht nog steeds nuttig om een ‘vaststellingsakte’ op te maken wanneer zaakvervanging plaatsvindt.
Wat de zaakvervanging van rechtswege betreft, moet voldaan zijn aan de voorwaarden die daartoe worden gesteld in het Belgische Burgerlijk Wetboek:
- Enkel de titularis van een zakelijk recht wordt beschermd door zaakvervanging.
- Het oorspronkelijk goed gaat teloor, waarmee niet enkel materieel verlies wordt geviseerd maar ook juridisch verlies.
- Het oorspronkelijk goed moet worden vervangen door een ander goed, dat de waarde van het oorspronkelijk goed vertegenwoordigt.
- De zaakvervanging is subsidiair; de titularis van het zakelijk recht kan dus geen beroep meer doen op andere zakelijke of verbintenisrechtelijke remedies.
- Het vervanggoed moet individualiseerbaar zijn en aldus traceerbaar.
Deze voorwaarden vormen in de praktijk veelal geen probleem.
VLABEL stelt tot slot dat haar nieuwe standpunt met betrekking tot het beding van aanwas van rechtswege van toepassing is vanaf de inwerkingtreding van het nieuwe goederenrecht, namelijk 1 september 2021. Wat in het Belgische Burgerlijk Wetboek is neergeschreven, is echter een reeds langer geaccepteerd beginsel van zaakvervanging. De rechtsleer is dan ook van mening dat de zaakvervanging van rechtswege ook van toepassing is op de ‘oude’ bedingen van aanwas (van voor 1 september 2021) die geen expliciete, conventionele clausule van zaakvervanging bevatten.
De wijziging die is doorgevoerd in het standpunt van VLABEL met betrekking tot de zaakvervanging is een logische aanpassing en zorgt ervoor dat VLABEL weer in lijn loopt met de principes van het civiele recht. Toch is deze ook opnieuw vatbaar voor kritiek, met name op het punt van de beperkte retroactieve werking die VLABEL voorhoudt.
Hoe dan ook blijft het beding van aanwas op fiscaal vlak interessant in de successieplanning. In de praktijk biedt het vaak een oplossing waar andere planningstechnieken ongewenste nadelen met zich meebrengen. Zo countert het bijvoorbeeld de nadelen van een testament (herroepbaarheid en niet-reserveproof) en de nadelen van het wettelijk samenwonen (eenzijdige verbreking mogelijk, wettelijk erfrecht beperkt tot het vruchtgebruik van de gezinswoning).
Manon Pollet en Sam Dejaegere
8. OESO presenteert de 2022 Transfer Pricing Guidelines
Op 20 januari 2022 heeft de Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling (‘OESO’) de vernieuwde Transfer Pricing Guidelines gepubliceerd (‘2022 Guidelines’). Deze vervangen in het geheel de voorgaande 2017 Transfer Pricing Guidelines.
De OESO Transfer Pricing Guidelines bieden belastingautoriteiten en belastingplichtigen richtlijnen voor de toepassing van het ’arm’s-lengthbeginsel‘ – de internationale consensus over de waardering van grensoverschrijdende transacties tussen verbonden ondernemingen voor toepassing van de vennootschapsbelasting. Tevens bieden deze Guidelines een gedetailleerde uitleg van zaken in de context van de verrekenprijsrapporten in het OESO/G20 Base Erosion and Profit Shifting-project (‘BEPS-’). In het huidige bedrijfsklimaat staat transfer pricing hoog op de agenda van zowel belastingdiensten als belastingplichtigen.
Tussen 2017 en 2022 heeft de OESO in verschillende rapporten extra richtlijnen gepubliceerd over specifieke transferpricingonderwerpen. De 2022 Guidelines consolideren de richtlijnen uit deze rapporten in een nieuw document. De veranderingen behelzen:
- een update van de richtlijnen rondom de ‘transactional profit split method’, met herziene definities;
- de toevoeging van een hoofdstuk over de benadering van ‘hard-to-value intangibles’, met daarin voorbeelden en een indicatie hoe deze samenloopt met toegang tot onderlinge overlegprocedures (‘MAP’) onder geldende belastingverdragen;
- een nieuw hoofdstuk met richtlijnen over financiële transacties, zoals intercompanyleningen, garanties, derivaten, ‘cash pools’ en interne verzekeraars.
Toepassing in de nationale wet- en regelgeving
De Guidelines geven belastingdiensten en belastingplichtigen dus richtlijnen voor de toepassing van het arm’s-lengthbeginsel. Ook bieden de Guidelines op enkele punten (beperkte) ruimte voor eigen interpretatie van belastingdiensten. Daartoe is op nationaal niveau wet- en regelgeving gemaakt om de Guidelines te codificeren en, waar nodig, duidelijkheid te verschaffen omtrent de interpretaties. In de volgende paragrafen zal aandacht besteed worden aan de bestaande verrekenprijswet- en regelgeving in Nederland en België en de invloed die de wijzigingen in de 2022 Guidelines daarop hebben.
Toepassing van de Guidelines in België
De materie van verrekenprijzen werd in België geïntroduceerd door de Programmawet van 1 juli 2016. Als gevolg zijn sinds 2016 ondernemingen die deel uitmaken van een multinationale groep en de voorgeschreven drempels overschrijden verplicht tot het indienen van transferpricingformulieren (Local File, Master File, Country-by-Country-rapportering en CbC-notificatie).
Daarnaast heeft de Belgische belastingadministratie een algemene transferpricingcirculaire (Circulaire 2020/C/35) gepubliceerd op 25 februari 2020. Inhoudelijk is de circulaire grotendeels in overeenstemming met de 2017 Transfer Pricing Guidelines van de OESO, waar ook specifiek naar wordt verwezen. Bovendien is de circulaire grotendeels in overeenstemming met de transferpricingrichtlijnen voor financiële transacties gepubliceerd door de OESO op 11 februari 2020. Deze richtlijn is onderdeel van de update van de Guidelines in 2022 en wordt dus reeds gevolgd door de Belgische belastingadministratie.
Verder bevat deze Circulaire ook inzicht in de interpretatie en voorkeur van de Belgische belastingadministratie. Hierin wordt gesteld dat kan worden aangenomen dat de Belgische belastingadministratie ook toekomstige wijzigingen aan de TP Guidelines van de OESO zal volgen (aldus de 2022-versie).
Toepassing van de Guidelines in Nederland
Het arm’s lengthbeginsel is in Nederland vastgelegd in de Wet op de vennootschapsbelasting. Daarnaast is in het zogenoemde Verrekenprijsbesluit (meest recente versie 12 mei 2018) door de Nederlandse staatssecretaris van Financiën bevestigd dat de OESO Transfer Pricing Guidelines kunnen worden gevolgd als uitwerking van het algemene verrekenprijsartikel in de Nederlandse vennootschapsbelasting. Het Verrekenprijsbesluit geeft echter richtlijnen, waar de Guidelines ruimte laten voor een eigen invulling.
Sinds januari 2016 zijn de richtlijnen uit de BEPS-rapporten ook gecodificeerd in de Nederlandse vennootschapsbelasting, wat multinationale groepen die bepaalde drempels overschrijden verplicht tot het opstellen van transferpricingdocumentatie in een bepaalde vorm. Afhankelijk van de omvang van de wereldwijde omzet zijn meer documentatievereisten van toepassing.
De standpunten in de rapporten die ten grondslag liggen aan de 2022-update van de Guidelines worden in het algemeen reeds gevolgd door de Nederlandse Belastingdienst. De inhoud van de rapporten wordt eerder gezien als een verduidelijking van bestaande regelgeving dan als nieuwe regelgeving. Het wordt daarom algemeen aangenomen dat de Nederlandse Belastingdienst de aanpassingen in de 2022 Guidelines zal volgen. Wel wordt een nieuw Verrekenprijsbesluit verwacht om de Nederlandse visie op deze aanpassingen toe te lichten.
Stephanie Wauters, Bruno van der Wel en Tommy Spee
