KPMG België-Nederland Nieuwsbrief | Mei 2024
Inhoud
1. Aankondiging KPMG België-Nederland Desk Seminar 2024
2. Fiscale maatregelen hoofdlijnenakkoord nieuwe Nederlandse regeringscoalitie
3. Aanpassing Belgische grenzen groottecriteria vennootschappen voor boekjaren vanaf 1 januari 2024
4. Ontwikkelingen omtrent Europese kaderovereenkomst socialezekerheidsgevolgen thuiswerken
7. De (on)zichtbaarheid van prestaties binnen de Nederlandse btw-fiscale eenheid
1. Aankondiging KPMG België-Nederland Desk Seminar 2024
Op dinsdagochtend 22 oktober 2024 vindt van 9.00 tot 13.00 uur ons jaarlijkse KPMG België-Nederland Desk Seminar plaats. In de prachtige ambiance van Hotel Nassau in Breda zullen wij wederom diverse presentaties en workshops verzorgen over actuele fiscale ontwikkelingen in België en Nederland.
We beginnen met een plenaire sessie. Na de pauze richten wij ons in drie aparte workshops op de internationale fiscaliteit rondom ondernemingen, ‘global mobility’ en vermogende particulieren. We sluiten net als eerdere jaren rond 12.00 uur af met een ‘walkinglunch’, waarbij u uitgebreid de gelegenheid hebt om met ons en andere aanwezigen te spreken.
Noteer deze datum daarom alvast in uw agenda. Nadere informatie over het programma en de aanmelding volgt later.
2. Fiscale maatregelen hoofdlijnenakkoord nieuwe Nederlandse regeringscoalitie
175 dagen na de afgelopen Nederlandse Tweede Kamerverkiezingen kwamen de formerende partijen PVV, VVD, BBB en NSC op 16 mei 2024 met hun hoofdlijnenakkoord, genaamd ‘Hoop, lef en trots’. De vier partijen presenteren hierin de afspraken onder tien hoofdpunten, zoals bestaanszekerheid, asiel en migratie, wonen en solide overheidsfinanciën, economie en vestigingsklimaat. Het hoofdlijnenakkoord zal door het nieuwe (nog te formeren) Nederlandse kabinet moeten worden verwerkt in een nieuw regeerprogramma voor de komende vier jaar.
Het hoofdlijnenakkoord en de budgettaire bijlage geven (op hoofdlijnen) ook inzicht in de fiscale plannen van het nieuwe (nog te formeren) kabinet. Opmerkelijk is dat het de bedoeling is dat een deel van de recente lastenverzwaringen voor ondernemers wordt teruggedraaid. Ook voor particulieren zijn er verlichtingen, zowel op arbeid als vermogen. In deze bijdrage zullen we de belangrijkste fiscale punten uit het hoofdlijnenakkoord behandelen.
Vennootschapsbelasting en dividendbelasting
De vier formerende partijen hebben de verbetering van het Nederlandse vestigingsklimaat hoog in het vaandel staan. Hierbij wordt volgens de partijen ook gekeken naar fiscale maatregelen. Deze verbetering willen ze onder meer realiseren door de volgende maatregelen:
- De generieke renteaftrekbeperking in de vennootschapsbelasting (earningsstrippingmaatregel) kent een drempel: rente is momenteel aftrekbaar tot maximaal het hoogste van € 1 miljoen of 20% van de gecorrigeerde fiscale winst. Het percentage van 20% wordt naar verwachting per 2025 verhoogd naar 25%, wat overeenkomt met het Europees gemiddelde.
- De maatregel om de inkoopfaciliteit voor beursvennootschappen in de dividendbelasting met ingang van 2025 af te schaffen wordt teruggedraaid.
- De fiscale regelingen rondom giften worden de komende jaren beperkt (waaronder de giftenaftrek in de vennootschapsbelasting). Een eerste stap wordt gezet in 2025.
Loonheffingen en inkomstenbelasting
Het hoofdlijnenakkoord bevat ook fiscale maatregelen voor particulieren. Zo willen de vier formerende partijen arbeid weer aantrekkelijker maken. Dit willen ze doen door middel van de volgende plannen:
- Er komen een lastenverlichting op arbeid en een verlaging van de marginale druk voor burgers, bijvoorbeeld via het introduceren van een extra (derde) schijf in de inkomstenbelasting. Bovendien wordt wetgeving voorbereid voor een hervorming van het toeslagen- en belastingstelsel.
- De hypotheekrenteaftrek en het eigenwoningforfait blijven onveranderd.
- De MKB-winstvrijstelling blijft op 12,7%. De verlaging naar 12,03% met ingang van 2025 zoals opgenomen in de Voorjaarsnota 2024 gaat dus niet door.
- Met ingang van 2025 wordt het hoge box 2-tarief weer gesteld op 31%. De verhoging naar 33% wordt dus weer teruggedraaid. Over het lage box 2-tarief wordt niets opgemerkt.
- Voor een tariefsverlaging in box 3 wordt structureel € 100 miljoen beschikbaar gesteld. In het hoofdlijnenakkoord en de bijlage wordt echter geen tarief genoemd. Uit de sleuteltabel van het Belastingplan 2024 volgt dat met een tariefsaanpassing in box 3 van 1%-punt € 162 miljoen is gemoeid. Dit zou een tariefsaanpassing van ongeveer 0,6% betekenen.
- De fiscale regelingen rondom giften worden de komende jaren beperkt (de giftenaftrek in de inkomstenbelasting en het geven vanuit de vennootschap). Een eerste stap wordt gezet in 2025. Per 2028 wordt de giftenaftrek in de inkomstenbelasting geüniformeerd, waarmee verschillende giften gelijk worden behandeld.
Omzetbelasting
Verder zijn er ook een aantal sterk ingrijpende maatregelen met betrekking tot een verhoging van het verlaagde btw-tarief voor bepaalde leveringen van goederen en diensten:
- Het verlaagde btw-tarief op logies (zoals hotelovernachtingen) wordt grotendeels afgeschaft met ingang van het jaar 2026. Het btw-tarief voor logies gaat van 9% naar 21%. Het huidige lage btw-tarief voor kampeerterreinen blijft behouden en is uitgezonderd van de verhoging.
- Het huidige lage btw-tarief voor culturele goederen en diensten wordt grotendeels afgeschaft met ingang van het jaar 2026. Het btw-tarief gaat van 9% naar 21%. Het huidige lage btw-tarief voor dagrecreatie en bioscopen blijft behouden en is uitgezonderd van de verhoging.
Tot slot benadrukt het hoofdlijnenakkoord dat de voorgestelde fiscale maatregelen gericht zijn op het versterken van zowel het Nederlandse vestigingsklimaat als de koopkracht van burgers. De komende maanden zullen cruciaal zijn om de plannen en de fiscale maatregelen verder uit te werken en om te zetten in concreet beleid. Met deze stappen zetten PVV, VVD, BBB en NSC een belangrijke eerste stap richting een nieuwe Nederlandse regering.
Miguel Ikpia en Pepijn van Eijk
3. Aanpassing Belgische grenzen groottecriteria vennootschappen voor boekjaren vanaf 1 januari 2024
De Europese Commissie publiceerde eind 2023 een nieuwe EU-richtlijn, waarin wijzigingen werden aangebracht aan de drempels die de boekhoudkundige jaarrekeningenrichtlijn hanteert om de grootte van een vennootschap te bepalen. Deze grenzen zijn ook relevant voor diverse Belgische fiscale regelingen. De grootte van een vennootschap wordt bepaald aan de hand van haar geconsolideerde omzet, balanstotaal en aantal voltijdse equivalenten.
Verhoogde grensbedragen
Recentelijk heeft de Europese wetgever een nieuwe richtlijn aangenomen betreffende de aanpassingen van deze groottecriteria. Deze aanpassingen werden nodig geacht om in lijn te zijn met stijgende inflatie over de laatste tien jaar. Concreet heeft de Europese wetgever besloten om de drempelwaarden met 25% te verhogen. Voor kleine vennootschappen (gevestigd in België) betekent dit het volgende.
Na deze wijziging kwalificeert een vennootschap met rechtspersoonlijkheid als kleine vennootschap, indien op balansdatum van het laatst afgesloten boekjaar niet meer dan een der volgende criteria wordt overschreden:
- jaargemiddelde van het aantal werknemers: 50 (onveranderd);
- jaaromzet exclusief btw: € 11.250.000 (was € 9.000.000);
- balanstotaal: € 6.000.000 (was € 4.500.000).
Fiscaal perspectief
De kwalificatie als ‘kleine’ vennootschap is in het Belgische belastingrecht cruciaal voor verschillende fiscale voordelen, zoals onder meer:
- het aanleggen van liquidatiereserves;
- toepassing van het VVPR-bisregime;
- verlaagd tarief in de vennootschapsbelasting;
- toepassing van de ‘gewone’ investeringsaftrek;
- geen aftrekbeperking (‘korfbeperking’) van de overgedragen fiscale verliezen gedurende de eerste vier belastbare tijdperken vanaf de oprichting van kleine vennootschappen;
- geen vermeerdering wegens onvoldoende voorafbetaling gedurende de eerste drie boekjaren vanaf oprichting.
Amendement minister van Justitie Koen Geens
Deze aanpassingen kunnen relevant zijn voor vennootschappen die voorheen een of meer van de oude grensbedragen overschreden, maar onder de nieuwe criteria geen overschrijding meer hebben. Het consistentiebeginsel (‘uitgestelde werking’) uit het Wetboek van Vennootschappen en Verenigingen hanteert het principe dat als meer dan een groottecriterium wordt overschreden (of niet meer wordt overschreden), dit slechts gevolgen heeft als dit zich gedurende twee opeenvolgende boekjaren voordoet. De gevolgen hiervan treden dan in werking vanaf het boekjaar na het tweede jaar waarin de criteria zijn overschreden (of niet meer zijn overschreden).
Minister van Justitie Koen Geens heeft echter recent verduidelijkt dat in de overgangsfase van de nieuwe wetgeving waarin de drempels werden opgetrokken, het volstaat dat slechts eenmaal de criteria niet worden overschreden om als klein te worden beschouwd. De minister benoemt het als een vergetelheid die via amendement eerder deze week werd rechtgezet door de Commissie Justitie. Het volstaat dus dat een onderneming – om te beginnen – maar één keer twee van de drie nieuwe drempels niet overschrijdt om als klein te worden beschouwd.
Voorbeeld
Stel: een vennootschap had op 31 december 2023 een balanstotaal van € 5.500.000 en een omzet exclusief btw van € 12.000.000. Twee van de drie grensbedragen zijn aldus overschreden, de vennootschap zal niet als klein beschouwd worden.
Op 31 december 2024 blijven het balanstotaal en de omzet van de vennootschap relatief ongewijzigd en stabiel. Echter, overschrijdt de vennootschap nu nog maar één grensbedrag, dat van de jaaromzet, door de verhoogde grensbedragen. Dit betekent dat ze aan de grensbedragen voldoet om als 'kleine' vennootschap te worden beschouwd.
Onder de normale regels zou dit vanwege het consistentiebeginsel alleen gevolgen hebben als de vennootschap op 31 december 2025 opnieuw niet meer dan een criterium overschrijdt (boekjaar 2026). Echter, gelet op het voorgelegde en goedkeurde amendement van de minister van Justitie zullen de gevolgen reeds ingaan vanaf boekjaar 2025.
Inwerkingtreding
De nieuwe grensbedragen zijn van toepassing op boekjaren die een aanvang nemen vanaf 1 januari 2024. Voor vennootschappen die een boekhouding per kalenderjaar voeren, zijn de nieuwe grensbedragen dus reeds van toepassing op het lopende boekjaar.
Dorien Christiaen en Ann-Sophie Smets
4. Ontwikkelingen omtrent Europese kaderovereenkomst socialezekerheidsgevolgen thuiswerken
In de september 2023-editie van deze nieuwsbrief informeerden wij u over de Europese kaderovereenkomst inzake de socialezekerheidsgevolgen van thuiswerken. Op basis van deze kaderovereenkomst kunnen werknemers in de woonstaat telewerken zonder dat sprake is van een wijziging van het toepasselijke socialezekerheidssysteem, onder voorwaarde dat minder dan 50% vanuit de woonstaat wordt gewerkt en de resterende tijd in het land van de werkgever.
Terugwerkende kracht tot 1 juli 2023 en bulkaanvragen bij Nederlandse Sociale Verzekeringsbank
Om gebruik te kunnen maken van de kaderovereenkomst moet een aanvraag voor het afgeven van een A1-verklaring ingediend worden. De verklaring zal afgegeven worden op basis van artikel 16 van de Europese socialezekerheidsverordening en voor een periode van maximaal drie jaar.
De Belgische autoriteiten bevestigden reeds dat zij principieel een A1-verklaring voor twaalf maanden toekennen. Indien de aanvraag ingediend is voor 1 juli 2024 is bovendien terugwerkende kracht voor een periode van maximaal twaalf maanden mogelijk, mits gedurende deze periode socialezekerheidspremies in het land van de werkgever zijn betaald. De periode voor aanvraag met terugwerkende kracht tot maximaal 1 juli 2023 eindigt per 30 juni 2024. Vanaf 1 juli 2024 kan maximaal drie maanden terugwerkende kracht worden toegepast. In dat geval geldt wederom de voorwaarde dat premies betaald zijn in het land waar de werkgever is gevestigd.
Om het aanvraagproces efficiënter in te richten, biedt de Nederlandse Sociale Verzekeringsbank (‘SVB’) inmiddels de mogelijkheid tot het indienen van bulkaanvragen. Via een bulkaanvraag kunnen middels één verzoek voor meerdere werknemers A1-verklaringen worden aangevraagd. De aanvraag is te benaderen via de website van de SVB. In België kunnen de aanvragen vooralsnog niet in bulk worden aangevraagd, maar het online systeem biedt een heldere en snelle oplossing. Belgische A1-verklaringen worden hierdoor doorgaans de volgende dag al opgeleverd.
Wij volgen de ontwikkelingen nauwlettend en houden u uiteraard op de hoogte. Zodra er meer bekend wordt, delen wij dit met u.
Esther Schutte, Esmiralda Pasma en Jeroen Vandenbossche
5. Nederlandse dividendbelasting: vanaf 1 juli 2024 alleen nog digitale aangifte en opgaaf toepassing inhoudingsvrijstelling mogelijk
Vanaf 2024 worden enkele belangrijke praktische wijzigingen doorgevoerd met betrekking tot de Nederlandse dividendbelasting. Zo heeft de Belastingdienst aangegeven dat het vanaf 2024 in veel gevallen mogelijk is om de aangifte digitaal in te dienen. Voor dividenduitkeringen die zijn gedaan vanaf 1 januari 2024 zijn er in principe drie mogelijkheden:
- zelf digitaal aangifte dividendbelasting doen via Mijn Belastingdienst Zakelijk;
- aangifte dividendbelasting doen via een fiscaal dienstverlener;
- het papieren formulier Aangifte dividendbelasting gebruiken.
Vanaf 1 juli 2024 is het echter niet meer mogelijk om aangifte dividendbelasting op papier te doen. Vanaf dat moment kan er dus alleen nog aangifte dividendbelasting worden gedaan op de digitale manier (hiervoor is aanvraag van eHerkenning vereist) of via een fiscaal dienstverlener.
Opgaaf inhoudingsvrijstelling bij uitkeringen aan buitenlandse gerechtigden in deelnemingssituaties
In de juni 2023-editie van deze nieuwsbrief informeerden we u over het oordeel van Gerechtshof Amsterdam en de conclusie van advocaat-generaal Wattel in de nog lopende ‘juni-zaken’ over toepassing van de inhoudingsvrijstelling in de Nederlandse dividendbelasting op uitkering aan houdstervennootschappen in België. De Nederlandse Hoge Raad heeft nog geen uitspraak gedaan in deze zaken, maar op basis van de huidige stand van zaken is het belangrijk dat als er dividend wordt uitgekeerd naar een Belgische houdstervennootschap, er voldoende ‘relevante substance’ aanwezig is bij de houdstervennootschap.
Bij toepassing van de inhoudingsvrijstelling in grensoverschrijdende situaties moet binnen dertig dagen een opgaaf dividendbelasting worden ingediend bij de Belastingdienst. Hierin verklaart de uitkerende vennootschap dat aan de voorwaarden voor toepassing van de inhoudingsvrijstelling wordt voldaan. Voorheen kon deze opgaaf worden ingediend via het papieren formulier Opgaaf dividendbelasting (Vrijgestelde uitkeringen aan buitenlandse gerechtigden in deelnemingssituaties).
Ook hiervoor geldt dat vanaf 2024 de mogelijkheid bestaat om de opgaaf digitaal in te dienen en dat dit vanaf 1 juli 2024 enkel nog digitaal mogelijk is. Dit betekent dat – net als bij het doen van een aangifte dividendbelasting vanaf 1 juli 2024 – eHerkenning vereist is om de digitale opgaaf dividendbelasting in te dienen of dat de opgaaf moet plaatsvinden via uw fiscale dienstverlener. Uiteraard kan KPMG Meijburg & Co u hierbij assisteren.
Miguel Ikpia en Pepijn van Eijk
6. Uitspraak Hof van Beroep te Antwerpen: gesplitste heffingsbevoegdheid voor Nederlandse aanvullende pensioenen
Het belastingregime voor Nederlandse aanvullende pensioenen, zoals vervat in artikel 18 van het Belgisch-Nederlandse dubbelbelastingverdrag, is al geruime tijd een punt van discussie tussen Belgische belastingplichtigen en de fiscale administraties van beide landen. De laatste tijd verschijnen in diverse procedures uitspraken van rechters in zowel Nederland als België over dit onderwerp. Zo informeerden we u eerder in de maart 2024-editie, november 2023-editie en april 2023-editie van deze nieuwsbrief.
Werking pensioenartikel belastingverdrag
- Hoofdregel: artikel 18, eerste paragraaf van het verdrag geeft de woonstaat (België) het recht om aanvullende pensioenen te belasten.
- Uitzondering: artikel 18, tweede paragraaf van het verdrag bepaalt dat de bronstaat (Nederland) belastingen mag heffen als cumulatief (indien en voor zover) aan drie voorwaarden wordt voldaan:
- Het pensioen (de premiebetaling dan wel de aanspraak) is fiscaal gefaciliteerd in Nederland.
- Het pensioen wordt in België niet volgens het algemeen van toepassing zijnde belastingtarief voor inkomsten verkregen uit niet-zelfstandige beroepen (progressief) belast of wordt voor minder dan 90% in de belastingheffing betrokken.
- Het totaalbedrag van de uit Nederland afkomstige brutopensioenuitkering(en) in het betreffende jaar bedraagt meer dan € 25.000 per jaar.
Nederland: uitspraak Hof ’s-Hertogenbosch
In de praktijk trekt de Nederlandse fiscus de heffingsbevoegdheid naar zich toe bij een Nederlands pensioen dat in totaal jaarlijks meer dan € 25.000 bedraagt, zelfs als slechts een deel niet progressief in België wordt belast. De Nederlandse fiscus houdt daarbij echter geen rekening met de opsplitsing die in België wordt gemaakt sinds de invoering van de Belgische Wet Aanvullende Pensioenen. In België wordt sindsdien het deel van het Nederlandse pensioen dat is opgebouwd vanaf 1 januari 2004 progressief belast, terwijl het deel voor die datum gunstige belastingtarieven ondergaat. Dat deel wordt namelijk belast als fictieve lijfrente, waardoor de effectieve belastingheffing over de daadwerkelijke pensioenuitkering die betrekking heeft op dit deel voor minder dan 90% in de Belgische belastingheffing wordt betrokken.
In een procedure uit 2021 bevestigde Rechtbank Zeeland-West-Brabant deze benadering van de Nederlandse Belastingdienst, verwijzend naar een overeenkomst tussen Nederland en België van 5 maart 2018 over toepassing van het pensioenartikel uit het belastingverdrag. Volgens de rechtbank stellen de landen in die overeenkomst dat het totale brutobedrag van alle pensioenen en lijfrente-uitkeringen uit de bronstaat moet worden meegenomen voor de grens van € 25.000.
In hoger beroep kreeg de belastingplichtige echter gelijk. Zoals wij in de april 2023-editie van deze nieuwsbrief al schreven, oordeelde Hof ’s-Hertogenbosch in deze procedure allereerst dat de heffingsbevoegdheid voor de woonstaat de kern is en de heffingsbevoegdheid van de bronstaat de uitzondering vormt. Vervolgens stelde het hof dat de verdragstekst onduidelijk is en dat onduidelijkheden niet in het nadeel van de belastingplichtige mogen worden uitgelegd. Volgens het hof mocht Nederland derhalve over de gehele pensioenuitkering geen belasting heffen, omdat het totaalbedrag van de brutopensioenuitkeringen die in België gunstig werden belast minder dan € 25.000 per jaar bedroeg.
Door de Nederlandse Belastingdienst is beroep in cassatie aangetekend bij de Nederlandse Hoge Raad, waar deze procedure nog steeds aanhangig is. De advocaat-generaal bij de Hoge Raad bevestigde eind december 2023 de stelling van het hof, waarna nu de Hoge Raad aan zet is.
België: Hof van Beroep Antwerpen
Het Hof van Beroep te Antwerpen heeft op 26 januari 2024 een arrest uitgesproken waarbij het zich aansloot bij de interpretatie van de bronstaatheffing uit de uitzondering van het pensioenartikel in het Belgisch-Nederlandse dubbelbelastingverdrag. De zaak betrof een Nederlands aanvullend pensioen van € 69.128, dat volledig in Nederland belast werd. De belastingplichtigen vroegen in België vrijstellingen voor verschillende delen van het pensioen: met progressievoorbehoud voor het deel opgebouwd vanaf 1 januari 2004, en zonder progressievoorbehoud voor het deel opgebouwd tot en met 31 december 2003, dat in België als fictieve lijfrente belastbaar is.
Het hof oordeelde dat het deel van het pensioen opgebouwd vanaf 2004, dat in België progressief belast wordt, niet voldoet aan de tweede voorwaarde van de tweede paragraaf van artikel 18. Daarom kan voor dat deel geen vrijstelling worden toegekend. Dit betekent dat Nederland alleen heffingsbevoegdheid heeft voor het deel van het aanvullende pensioen dat voor 2004 is opgebouwd.
Overigens is de Belgische belastingheffing over uit Nederland afkomstige aanvullende pensioenen met ingang vanaf aanslagjaar 2023 (inkomstenjaar 2022) gewijzigd. Zoals we schreven in de maart 2024-editie van deze nieuwsbrief heeft deze wetswijziging tot gevolg dat Nederlandse aanvullende pensioenen voortaan volledig progressief belastbaar zijn in België en derhalve niet langer in Nederland belast mogen worden onder toepassing van het belastingverdrag. De bovengenoemde uitspraak van het Hof van Beroep te Antwerpen is derhalve slechts relevant tot en met aanslagjaar 2022 (inkomstenjaar 2021).
(Voorlopige) conclusie?
Op basis van de uitspraken van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch en Hof van Beroep Antwerpen leidt de juiste toepassing van de bronstaatheffing uit het pensioenartikel in het verdrag tot en met aanslagjaar 2022 (inkomstenjaar 2021) tot een gesplitste belastingheffing van het Nederlandse pensioen:
- In België: het deel van het pensioen opgebouwd vanaf 1 januari 2004 wordt in België belast, aangezien dit deel in België tegen de reguliere progressieve tarieven wordt belast.
- In Nederland: het deel opgebouwd tot en met 31 december 2003, dat fiscaal gefaciliteerd werd en meer dan € 25.000 bedraagt, blijft in Nederland belastbaar.
Dit zou betekenen dat de Nederlandse Belastingdienst onterecht ingehouden loonheffing over het deel van het pensioen dat in België progressief belast wordt, moet terugbetalen. Wanneer het deel van het pensioen opgebouwd voor 2004 lager is dan € 25.000, blijft de belastingheffing volledig in België (gunstige belastingheffing als fictieve lijfrente). Het is echter nog afwachten of de Nederlandse Hoge Raad zich gaat aansluiten bij deze conclusie en derhalve is het raadzaam om in voorkomende gevallen bezwaar en beroep aan te tekenen.
Vanaf aanslagjaar 2023 (inkomstenjaar 2022) heft België over het volledige pensioen personenbelasting tegen de reguliere progressieve tarieven. Derhalve zullen deze pensioenen onder toepassing van het belastingverdrag niet meer belastbaar zijn in Nederland.
Dorien Christiaen, Ann-Sophie Smets en Pepijn van Eijk
7. De (on)zichtbaarheid van prestaties binnen de Nederlandse btw-fiscale eenheid
Blijft de fiscale eenheid voor de btw, zoals die in Nederland bestaat, voortbestaan? Met die vraag werd reikhalzend uitgekeken naar een recent advies dat advocaat-generaal (‘A-G’) Rantos heeft aangeboden aan het Hof van Justitie (‘HvJ’)vJ’)HvJ. Als het HvJ zijn duim omlaag doet en prestaties tussen leden die deel uitmaken van een fiscale eenheid zichtbaar worden geacht, kan dit in Nederland leiden tot niet te overziene gevolgen voor de btw. Met de conclusie van 16 mei 2024 wordt een verduidelijking geboden inzake de Europeesrechtelijke mogelijkheid voor EU-lidstaten tot het invoeren van een groepsregeling in de btw (‘btw-groepoptie’) en de strekking van de eerdere arresten HvJ Finanzamt T (C-269/20) en HvJ Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie mbH (C-141/20).
Achtergrond
De Duitse publiekrechtelijke stichting S is het overkoepelende orgaan van de universitaire faculteit geneeskunde en de moedermaatschappij van U-GmbH. U-GmbH heeft schoonmaakdiensten verricht ten behoeve van stichting S. De diensten zijn verricht voor het gebouwencomplex dat stichting S deels gebruikt voor diensten die zij onder bezwarende titel verricht (patiëntenzorg), en deels gebruikt voor opleidingsactiviteiten die zij verricht in het kader van de uitoefening van haar overheidstaak en waarvoor geen btw-plicht geldt.
Finanzamt T, het lokale onderdeel van de Duitse belastingdienst, meent dat de schoonmaakdiensten zijn verricht binnen de gevormde Duitse equivalent van een fiscale eenheid (‘Organschaft’), waardoor de leden van deze btw-groep als één belastingplichtige worden aangemerkt voor de Duitse btw. De Organschaft zou derhalve voor de btw één enkele onderneming vormen, waarvoor een gemeenschappelijke btw-aangifte dient te worden gedaan.
In eerste instantie zijn de prejudiciële vragen van de Duitse rechter beantwoord in het HvJ-arrest Finanzamt T-I. Daarin heeft het HvJ geoordeeld dat het niet in strijd is met het Unierecht dat Duitsland stichting S, het overkoepelende orgaan van de btw-groep, als enige belastingplichtige van deze groep aanwijst. Op dezelfde dag heeft het HvJ echter ook het arrest Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie mbH gewezen. Naar aanleiding hiervan heeft de Duitse rechter opnieuw prejudiciële vragen gesteld (HvJ Finanzamt T-II), omdat naar aanleiding van het eerdere arrest noch uit de bredere rechtspraak van het HvJ duidelijk zou zijn of intragroepshandelingen belastbaar zijn voor de btw.
Europese btw-groepoptie
Voor de belastbaarheid van een dienst is in de btw vereist dat tussen de dienstverrichter en de ontvanger een rechtsverhouding bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld. Om binnen de werkingssfeer van de Btw-richtlijn te vallen, dient de betrokken dienst te worden verricht door een belastingplichtige. Een belastingplichtige is ieder die zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of resultaat ervan.
Elke lidstaat wordt op grond van de Europese btw-groepoptie de mogelijkheid geboden om verschillende entiteiten als één belastingplichtige aan te merken wanneer zij op het grondgebied van dezelfde lidstaat zijn gevestigd en juridisch gezien wel zelfstandig zijn, maar financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn (‘btw-groep’). De deel uitmakende entiteiten kunnen in dat geval niet worden aangemerkt als afzonderlijke belastingplichtigen voor de heffing van btw. De btw-plicht kan hierdoor worden gescheiden van de juridische organisatie van ondernemingen, met het doel de organisatorische fiscale neutraliteit te garanderen.
Wanneer een lidstaat de mogelijkheid tot het instellen van een btw-groep toepast, wordt aan de btw-groep één enkel btw-nummer toegekend. Aangiften kunnen alleen worden ingediend door de enige belastingplichtige. Dit is de btw-groep zelf of een lid daarvan (het overkoepelende orgaan), mits dit orgaan in staat is diens wil op te leggen aan de andere entiteiten die deel uitmaken van die groep.
Zelfstandigheid
In het arrest HvJ Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie mbH was sprake van een dergelijk overkoepelend orgaan. Dit orgaan werd de totale omzet van de btw-groep toegekend en was gehouden tot voldoening van de daarover verschuldigde btw. De andere entiteiten zouden zich bevinden in een relatie van ondergeschiktheid tot dit overkoepelende orgaan. In het arrest ging het om de vraag of zij door deze ondergeschiktheid als niet-zelfstandig konden worden aangemerkt, waardoor deze entiteiten niet langer kunnen kwalificeren als belastingplichtige voor de btw (btw-ondernemer). Volgens het HvJ is het niet zo dat een entiteit door het deel uitmaken van een btw-groep geen economische activiteiten ‘zelfstandig’ kan verrichten.
Deze zelfstandigheid van de afzonderlijke entiteiten deed de verwijzende Duitse rechter twijfelen. Resulteert het samenvoegen van entiteiten tot één enkele belastingplichtige erin dat diensten die onder bezwarende titel tussen deze personen worden verricht niet binnen de werkingssfeer van de btw vallen en dus voor de heffing van btw worden genegeerd (omdat ze niet onder het bereik van de btw vallen)?
Volgens A-G Rantos heeft het mechanisme van de btw-groep tot gevolg dat één enkele belastingplichtige voor btw-doeleinden in de plaats treedt van de individuele leden, ongeacht of deze zelfstandig een economische activiteit verrichten. De A-G stelt dat het zelfstandig verrichten van een economische activiteit een voorwaarde is om te worden aangemerkt als belastingplichtige, maar dat als een entiteit hieraan niet voldoet zij toch binnen de werkingssfeer van de btw kan vallen als zij tot een btw-groep behoort. Het al dan niet voldoen aan deze ‘zelfstandigheid’ en de rechtsgevolgen van deelneming aan een btw-groep vormen twee afzonderlijke rechtsvragen die niet noodzakelijkerwijs verband houden, benadrukt de A-G.
Intragroepshandelingen
Intragroepshandelingen, zoals diensten onder bezwarende titel tussen de leden van een btw-groep, vallen niet binnen de werkingssfeer van de btw. Een andere uitleg zou immers veronderstellen dat een lid van de btw-groep kan worden beschouwd als individueel en afzonderlijk belastingplichtig, wat volgens de analyse van de A-G niet het geval is. Diensten (en leveringen van goederen) die door een derde zijn verricht ten behoeve van een lid van de btw-groep worden voor de toepassing van de btw niet geacht te zijn verricht voor dat lid, maar voor de gehele btw-groep waartoe zij behoort en vice versa. Naar buiten toe worden transacties dus verricht door of voor de enige belastingplichtige, terwijl transacties tussen de afzonderlijke leden van de groep worden beschouwd als verricht door de groep voor zichzelf, en voor btw-doeleinden dus niet bestaan.
Conclusie en impact voor Nederlandse praktijk
Volgens het arrest Norddeutsche Gesellschaft für Diakonie mbH kunnen entiteiten die deel uitmaken van een btw-groep economische activiteiten ‘zelfstandig’ verrichten. Dit neemt niet weg dat de btw-groep dient te worden beschouwd als één enkele belastingplichtige voor btw-doeleinden. Als gevolg hiervan vallen intragroepshandelingen niet binnen de werkingssfeer van de btw. Volgens de A-G geldt dit ook wanneer de groepsentiteit die de intragroepshandeling ontvangt de btw voorbelasting niet of slechts gedeeltelijk kan aftrekken. Dit strookt met het onbelastbare karakter van interne handelingen ter voorkoming van een opeenstapeling van belastingen, wat de kern vormde voor de Duitse Organschaft, het concept waaruit de btw-groep voortkomt. Het onbelaste karakter van interne handelingen is minder van belang indien de mogelijkheid bestaat om voorbelasting af te trekken. De aan de btw-groep gekoppelde administratieve vereenvoudiging van procedurele aard door het niet langer hoeven indienen (en controleren) van meerdere aangiften is voor alle groepsentiteiten relevant, ongeacht de mogelijkheid om voorbelasting af te trekken.
Het niet binnen de werkingssfeer van de btw vallen van intragroepshandelingen en daarmee het voortbestaan van de gekende fiscale eenheid zal dan ook een opluchting zijn voor de Nederlandse btw-praktijk. Het is niet alleen interessant wat het HvJ met de conclusie van de A-G gaat doen, maar ook in welke mate de Nederlandse Hoge Raad de Nederlandse btw-fiscale eenheid ‘als eenheid’ beschouwt in een andere zaak, waarin de Nederlandse A-G Ettema de leden van een fiscale eenheid wel individueel zichtbaar achtte.
Mathijs Horsthuis en Jelle Biemans
8. Nieuwe zienswijze Vlaamse belastingadministratie bij uitbreng vastgoed als dividenduitkering in natura
In een recent gewijzigd standpunt heeft de Vlaamse belastingadministratie (‘Vlabel’) een opvallende ommekeer gemaakt met betrekking tot de registratierechten die verschuldigd zijn bij dividenduitkeringen in natura.
Specifiek gaat het om gevallen waarin een Belgische (personen)vennootschap, met name de bv, cv, vof of commanditaire vennootschap, een onroerend goed gelegen in het Vlaams Gewest uitkeert aan de historische aandeelhouder(s) als dividend in natura. In tegenstelling tot het oorspronkelijke standpunt wordt een dividenduitkering in natura niet langer beschouwd als een ‘overdracht ten bezwarende titel’, waardoor niet meer automatisch het Vlaamse verkooprecht (equivalent van de Nederlandse overdrachtsbelasting) van toepassing zal zijn, mits er uiteraard voldaan is aan de overige voorwaarden van de historische vennootregeling. Hieronder lichten we de regeling en het standpunt nader toe.
Principe
De toebedeling van Vlaams vastgoed door een vennootschap aan een of meerdere aandeelhouder(s) is in de regel onderhevig aan 12% verkooprecht. Hierop bestaan echter enkele uitzonderingen wanneer het gaat om een bv, cv, vof of commanditaire vennootschap. Bent u aandeelhouder van dit type vennootschap, dan kunt u onder bepaalde voorwaarden een beroep doen op de zogenaamde ‘wachtregeling’ en/of de ‘historische vennootregeling’. In dat geval kan het verschuldigde registratierecht mogelijks worden gereduceerd tot 2,5% verdeelrecht of zelfs € 50 vast recht.
Hierna lichten wij de wachtregeling en de historische vennootregeling verder toe, met bijzondere aandacht voor de recente wijzigingen.
De wachtregeling
De verkrijging van onroerend goed is onderworpen aan de wachtregeling indien (i) de verkrijging plaatsvindt naar aanleiding van een vereffening van de vennootschap, of buiten de vereffening indien de verkrijging boekhoudkundig wordt aangerekend op de beschikbare of onbeschikbare inbreng en (ii) de verkrijging plaatsvindt ten voordele van alle aandeelhouders, in verhouding tot hun aandelenbezit. De wachtregeling kan dus nooit toepassing vinden bij een bv met slechts één aandeelhouder. Bij toepassing van de wachtregeling is er slechts een algemeen vast recht van € 50 verschuldigd. Deze heffing is echter tijdelijk, vandaar de benaming ‘wachtregeling’. Bij latere toebedeling van het vastgoed aan een of meer (voormalige) vennoten – naargelang het geval – kan alsnog het verdeelrecht (2,5%) of het verkooprecht (12%) verschuldigd zijn.
De historische vennootregeling
Bij toekenning van vastgoed door een vennootschap aan een of meerdere aandeelhouders kan in bepaalde omstandigheden gebruik worden gemaakt van de historische vennootregeling. Een eerste mogelijkheid voor toepassing van deze regeling is dat de verkrijger aantoont dat hij reeds vennoot/aandeelhouder was in de vennootschap toen de vennootschap het onroerend goed verwierf tegen betaling van verkooprecht. Een tweede mogelijkheid is dat de verkrijger aantoont dat hij destijds zelf het onroerend goed heeft ingebracht. In beide gevallen zal de uitbreng van het onroerend goed worden belast ‘volgens haar gemeenrechtelijke aard’, en dit indien de wachtregeling geen toepassing (meer) vindt. Hierdoor zal in voorkomende gevallen heffing van het verkooprecht vaak achterwege kunnen blijven en zal in dat geval slechts het algemene vast recht van € 50 verschuldigd zijn.
Wijziging standpunt Vlabel
Een uitkering in natura die boekhoudkundig op de passiefzijde wordt aangerekend op het eigen vermogen beschikbare en/of onbeschikbare inbreng wordt gelijkgesteld aan een kapitaalvermindering in natura. Aangezien deze kapitaalvermindering een louter rechtsfeit uitmaakt, dat in de wet niet specifiek wordt getarifeerd, wordt deze belast aan het federaal algemeen vast recht van € 50. Het mag evenwel niet gaan om een soort van inbetalinggeving. Dat is immers een overdracht ten bezwarende titel waarop wél verkooprecht is verschuldigd.
Een uitkering in natura die boekhoudkundig op de passiefzijde wordt aangerekend op het eigen vermogen beschikbare reserves wordt gelijkgesteld met een dividenduitkering in natura. In het oorspronkelijk standpunt oordeelde Vlabel derhalve dat dit een overdracht onder bezwarende titel uitmaakte, waardoor het verkooprecht of verdeelrecht, naargelang het geval, onverkort van toepassing zou zijn. In het gewijzigde standpunt komt Vlabel op haar stappen terug. Een dividenduitkering in natura wordt immers niet beschouwd als overdracht onder bezwarende titel, maar wel als een rechtsfeit waarop in principe ook slechts het algemeen vast recht van € 50 van toepassing zal zijn.
Praktijkvoorbeeld
Ter illustratie van de bovenstaande regeling, nemen we een vaak voorkomende situatie uit de praktijk.
Jan is 100% aandeelhouder van de besloten vennootschap ABC. Tot het actief van deze vennootschap behoort een onroerend goed dat werd aangekocht met heffing van registratierechten. De vennootschap blijft bestaan, maar Jan wil het onroerend goed naar zijn privé halen middels een uitkering van een combinatie van inbreng en van beschikbare reserves. Aangezien Jan kwalificeert als enige vennoot, speelt de wachtregeling hier niet. Hij kan daarentegen wel gebruikmaken van de (huidige) historische vennootregeling die voorziet in een heffing volgens haar gemeenrechtelijke aard. Doordat Jan de vennootschap opgericht heeft met een minimale inbreng, zal de toebedeling van het onroerend goed voornamelijk (boekhoudkundig) worden aangerekend op de beschikbare reserves van ABC BV. Ingevolge het huidig standpunt 19078 van Vlabel zal hij dit volledig kunnen doen aan het algemeen vast recht van € 50 in plaats van grotendeels aan het verkooprecht van 12%.
Het gewijzigde standpunt van Vlabel is onzes inziens een terechte rechtzetting van het oorspronkelijke standpunt en leidt dus tot een aanzienlijk lagere kost voor de belastingplichtige. Wij helpen u graag verder indien u van plan zou zijn om (Vlaams) vastgoed uit uw vennootschap te halen.
Lien Minardi en Manon Pollet
