Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf – december 2022
Beste lezer,
Dit is een nieuwe editie van onze digitale nieuwsbrief Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf. Hierin laten wij in begrijpelijke taal een aantal fiscale zaken de revue passeren die van belang zijn voor familiebedrijven. Daarbij schenken wij aandacht aan een zo breed mogelijke waaier van belastingen, zodat u hopelijk iets van uw gading terugvindt. Wij wensen u veel leesplezier!
Olaf Leurs en Maarten Merkus
Marktgroep Familie & Bedrijf
Inhoud
- 1. Column: box 3, the story continues…
- 2. Wijzigingen voor familiebedrijven in 2023
- 3. Vorming herinvesteringsreserve ook toegestaan als herinvesteringsvoornemen pas in later jaar realiseerbaar is
- 4. Rechtbank volgt oordeel deskundige bij berekening overdrachtswinst bij reorganisatie
- 5. Beperking verliesverrekening na aandeelhouderswijziging door inkrimping omzet
- 6. Lager gebruikelijk loon niet van toepassing bij eenmalige lagere winst
- 7. Geen belastingrente over de periode dat geld al bij de fiscus staat
- 8. Advocaat-generaal concludeert in ‘horen-en-ziencasus’ tot strikte uitleg van indirecte bezitseis in bedrijfsopvolgingsregeling
- 9. Onzakelijke kwijtschelding door bv van vorderingen op kinderen bij dga belast
- 10. UBO-register niet openbaar toegankelijk voor het publiek
- 11. Contact
1. Column: box 3, the story continues…
Vorig jaar rond deze tijd legde de Hoge Raad een bom onder het box 3-stelsel. De Hoge Raad oordeelde in het Kerstarrest dat de wetgever teveel ficties op elkaar had gestapeld waardoor de belastingheffing dusdanig is afgeweken van de realiteit dat deze niet meer houdbaar is. De uitkomst was dat er ‘rechtsherstel’ geboden moest worden. Die uitspraak leidde uiteraard tot veel onrust en tot veel reparatiewerk aan de kant van de wetgever en de Belastingdienst. Over het afwerken van de aanslagen tot en met 2021 valt veel te zeggen maar daar wil ik nu niet verder op ingaan. Waar ik wel wat over wil zeggen is een aantal hele vreemde zaken in het nieuwe box 3-systeem: de (forfaitaire) spaarvariant.
De spaarvariant zoals we die zeker tot en met 2025 zullen hebben, gaat uit van drie vermogenscategorieën: spaargeld, overige bezittingen en schulden. Iedere categorie heeft zijn eigen fictief rendement, in 2021 was dat (2022 is nog niet bekend):
- spaargeld: 0,01%;
- overige bezittingen: 5,69%;
- schulden: 2,46%.
Een van de vreemde effecten bij dit systeem komt bijvoorbeeld tot uiting bij een schuld van ouders aan kinderen. Bij de kinderen krijgt de vordering een rendement van 5,69%, terwijl bij de ouders de schuld maar een (negatief) rendement krijgt van 2,46%. Raar maar waar. Het wordt nog veel vreemder bij echtgenoten die huwelijksvoorwaarden zijn aangegaan met een verrekenbeding. Als daar een vordering-schuldverhouding tussen de echtgenoten (die ook fiscaal partner zijn!) ontstaat, dan geldt dezelfde systematiek! En dat terwijl ze wel gezamenlijk aangifte doen en vermogensbestanddelen vrij mogen verdelen. De staatssecretaris van Financiën noemt dit een logisch gevolg van het gekozen systeem en vindt dit “wel proportioneel”.
Ik hoop dat de staatssecretaris toch snel zal inzien dat het volstrekt onuitlegbaar is als vorderingen en schulden binnen een familie, binnen een gezin en tussen fiscale partners niet dezelfde fiscale behandeling krijgen. Anders denk ik dat de Hoge Raad volgend jaar met kerst weer aan de bak moet.
Olaf Leurs (leurs.olaf@kpmg.com)
2. Wijzigingen voor familiebedrijven in 2023
In 2023 verandert weer het nodige op fiscaal gebied. Het pakket Belastingplan 2023 werd op Prinsjesdag bij de Tweede Kamer ingediend. Daarnaast zijn er nog enkele andere relevante ontwikkelingen. Nu de parlementaire behandeling van het Belastingplan is afgerond – de Tweede Kamer heeft het op 10 november 2022 aangenomen, de Eerste Kamer op 20 december 2022 – is het wellicht handig de maatregelen die (ook) relevant zijn voor familiebedrijven nog eens aan te stippen.
19% Vpb over eerste € 200.000
De tariefopstap in de vennootschapsbelasting, het gedeelte van het belastbaar bedrag waarover het lage Vpb-tarief is verschuldigd (‘mkb-schijf’), wordt vanaf 2023 ingekort van € 395.000 naar € 200.000. Daarnaast wordt het tarief in deze schijf (‘mkb-tarief’) verhoogd van 15% naar 19%. Het reguliere Vpb-tarief blijft 25,8%. Met een box 2-tarief in de inkomstenbelasting van 26,9% zal het gecombineerde tarief (vennootschapsbelasting plus box 2), afhankelijk van de omvang van de winst van de vennootschap, in 2023 fluctueren tussen 40,79% en 45,76%.
Afschaffen betalingskorting (geen onderdeel pakket Belastingplan 2023)
De betalingskorting die nu nog wordt toegekend bij betaling ineens van de verschuldigde vennootschapsbelasting voor de eerste betalingstermijn (in plaats van in termijnen) wordt per 2023 afgeschaft.
Verhoging budget MIA en EIA
Het budget voor de milieu-investeringsaftrek (MIA) en energie-investeringsaftrek (EIA) wordt verhoogd, structureel met respectievelijk € 100 en € 50 miljoen per jaar vanaf 2023. Momenteel worden de EIA en MIA geëvalueerd. De evaluaties zullen begin 2023 worden afgerond.
Willekeurige afschrijving aangewezen bedrijfsmiddelen
Investeringen in nieuw aangewezen bedrijfsmiddelen in 2023 mogen willekeurig worden afgeschreven. Dit wordt vormgegeven via lagere regelgeving. De willekeurige afschrijving ziet op aangewezen bedrijfsmiddelen die niet eerder in gebruik zijn genomen, voor zover de belastingplichtige ter zake van de aanschaffing verplichtingen is aangegaan of ter zake van de voortbrenging voortbrengingskosten heeft gemaakt in het kalenderjaar 2023. Deze willekeurige afschrijving houdt grofweg in dat een belastingplichtige in het investeringsjaar (kalenderjaar 2023) tot maximaal 50% van de investering willekeurig en het restant regulier af mag schrijven, waardoor een liquiditeitsvoordeel kan worden behaald. Het totaal aan afschrijvingen over de gehele levensduur van het bedrijfsmiddel verandert niet, dit wordt deels naar voren gehaald.
Vanaf 2024 twee aanmerkelijkbelangtarieven: 24,5% en 31%
Op dit moment kent box 2 één tarief van 26,9%. Met ingang van 2024 worden twee tariefschijven geïntroduceerd in box 2. Daarbij wordt de eerste € 67.000 aan inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2-inkomen) belast tegen een tarief van 24,5% en het meerdere tegen een tarief van 31%. Dit geldt per persoon. Door het invoeren van een progressief tarief stimuleert het kabinet de aanmerkelijkbelanghouder om jaarlijks een beperkt bedrag aan dividend uit te keren, waardoor belastinguitstel wordt tegengegaan. Met het hoge tarief tracht het kabinet de belastingdruk in box 2 meer in lijn te brengen met de belastingdruk in box 1 voor ondernemers.
Maatregel tegen excessief lenen bij eigen vennootschap
Op 20 december 2022 heeft de Eerste Kamer het wetsvoorstel Wet excessief lenen bij eigen vennootschap aangenomen. Het wetsvoorstel houdt in dat bij aanmerkelijkbelanghouders die meer dan € 700.000 lenen bij hun vennootschap het meerdere belast wordt als inkomen uit aanmerkelijk belang. Eigenwoningschulden worden uitgezonderd. De maatregel gaat voor het eerst gelden voor het kalenderjaar 2023, waarbij gekeken zal worden naar de stand van de schulden per 31 december 2023. Iedere aanmerkelijkbelanghouder die meer dan € 700.000 bij zijn vennootschap heeft geleend, zal zijn positie opnieuw moeten bekijken.
Verruiming werkkostenregeling
Via de vrije ruimte van de werkkostenregeling kunnen werkgevers onbelast vergoedingen en verstrekkingen aan hun werknemers geven in het kader van de dienstbetrekking. Voor het kalenderjaar 2022 bedraagt de vrije ruime per werkgever 1,7% van de fiscale loonsom tot en met € 400.000 en 1,18% over het meerdere. Aangezien de inflatie fors is toegenomen, zijn hierdoor ook vergoedingen en verstrekkingen aan werknemers duurder dan voorheen terwijl de loonsom (en daarmee derhalve ook de vrije ruimte) minder is toegenomen. De vrije ruimte over de eerste € 400.000 van de fiscale loonsom wordt in 2023 daarom verhoogd met 1,3%-punt tot 3%. Vanaf 2024 geldt een percentage van 1,92%. De vrije ruimte voor het restant van de loonsom blijft 1,18%.
Afschaffen doelmatigheidsmarge gebruikelijkloonregeling
Voor een directeur-grootaandeelhouder (dga) of, meer algemeen, een werknemer die werkzaamheden verricht voor een lichaam waarin hij (of zijn partner) een aanmerkelijk belang heeft, geldt de gebruikelijkloonregeling. Op basis daarvan is het in aanmerking te nemen loon van een dga voor het jaar 2022 in beginsel het hoogste van de volgende bedragen:
- 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking;
- het hoogste loon van de overige werknemers van het lichaam of met het lichaam verbonden lichamen;
- € 48.000.
De regel onder a) houdt in dat het loon van een dga 25% lager mag worden gesteld dan het loon van de meest vergelijkbare dienstbetrekking. Deze zogeheten doelmatigheidsmarge wordt met ingang van 1 januari 2023 afgeschaft.
Dga’s die hun gebruikelijk loon momenteel stellen op 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking moeten hun loon met ingang van 2023 in beginsel dus stellen op 100% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking. Voor zover sprake is van een na 31 december 2022 doorlopende vaststellingsovereenkomst (vso) waarin de doelmatigheidsmarge is opgenomen, blijft deze vso volgens de parlementaire toelichting – afgezien van de doelmatigheidsmarge – van kracht. Dat wil zeggen dat de belanghebbende bij de uitvoering van de vso zou moeten uitgaan van 100% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking. Of dit ook daadwerkelijk zo is, zal van de inhoud van de betreffende vso afhangen en op individuele basis moeten worden beoordeeld. In de uitvoeringstoets bij de maatregel staat dat als gevolg van de afschaffing van de marge meer discussies over de hoogte van het gebruikelijk loon worden verwacht. Daarnaast leidt de maatregel tot meer verzoeken om vooroverleg en meer benodigde tijd bij boekenonderzoeken.
Afloop versoepeling gebruikelijkloonregeling innovatieve start-ups
De versoepeling houdt in dat het belastbare loon van aanmerkelijkbelanghouders die werkzaam zijn voor een innovatieve start-up, voor de toepassing van de gebruikelijkloonregeling mag worden vastgesteld op het wettelijk minimumloon. Deze versoepeling vervalt per 1 januari 2023.
Verlaging maximumcataloguswaarde verlaagde bijtelling nulemissieauto’s van de zaak
Met ingang van 2023 wordt de maximumcataloguswaarde waarover de verlaagde bijtelling van 16% voor nulemissieauto’s (auto’s zonder CO2-uitstoot) van de zaak wordt berekend (‘cap’) verlaagd van € 35.000 naar € 30.000. Voor het meerdere geldt de reguliere bijtelling van 22%. Er geldt een uitzondering voor waterstofauto’s en zonnecelauto’s. Daarbij is het verlaagde bijtellingspercentage van toepassing over het hele bedrag van de cataloguswaarde.
Verhoging algemeen tarief overdrachtsbelasting naar 10,4%
Het algemene tarief van de overdrachtsbelasting wordt verhoogd van 8% naar 10,4% per 1 januari 2023. De verkrijging van een woning door een natuurlijk persoon die deze zelf als hoofdverblijf gaat gebruiken blijft belast tegen 2%, dan wel 0% als de startersvrijstelling van toepassing is. De maatregel zorgt ervoor dat alle verkrijgingen anders dan de voor eigen bewoning bedoelde woningen zwaarder belast gaan worden. De regeling wordt in de loop van 2024 geëvalueerd.
Aanpassingen fiscale bedrijfsopvolgingsregelingen
Op 9 december 2022 heeft het kabinet in zijn reactie op de evaluatie van de fiscale bedrijfsopvolgingsregelingen, uitgevoerd door het Centraal Planbureau (CPB), enkele voorgenomen aanpassingen van de bedrijfsopvolgingsregelingen bekendgemaakt. In ieder geval zal bij het Belastingplan 2024 een wetsvoorstel worden ingediend waarin staat dat vastgoed dat verhuurd wordt aan derden bij fictie als beleggingsvastgoed zal worden aangemerkt. De bedrijfsopvolgingsregelingen gelden dan per definitie niet voor deze categorie vastgoed. Daarnaast zal nog gestudeerd worden op andere aanpassingen.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
3. Vorming herinvesteringsreserve ook toegestaan als herinvesteringsvoornemen pas in later jaar realiseerbaar is
Een ondernemer kan de winst behaald bij de verkoop van een bedrijfsmiddel toevoegen aan een herinvesteringsreserve. Afrekenen over deze winst wordt in het kader van de continuïteit van een onderneming namelijk niet wenselijk geacht. De aan de herinvesteringsreserve gedoteerde winst kan vervolgens worden afgeboekt op de kostprijs en/of voortbrengingskosten van een vervangend bedrijfsmiddel. Hiermee wordt de fiscale claim doorgeschoven.
Tegen de achtergrond van deze continuïteitsgedachte is het niet vreemd dat een belastingplichtige, als voorwaarde voor het kunnen vormen van een herinvesteringsreserve, aannemelijk dient te maken dat zij een voornemen tot herinvestering van de opbrengst heeft. In hoeverre dit voornemen op het moment van vormen van de herinvesteringsreserve ook realistisch dient te zijn, kwam aan de orde in een recent arrest van de Hoge Raad.
De casus
De belastingplichtige in deze casus verkoopt op instignatie van haar financiers (afdeling Bijzonder Beheer) in de jaren 2010 tot en met 2012 bijna al haar onroerende zaken. Met de opbrengst lost ze haar hypotheken af en betaalt ze kortlopende (belasting)schulden. De boekwinsten behaald bij verkoop van de onroerende zaken brengt de belastingplichtige onder in een herinvesteringsreserve. De inspecteur en Hof Arnhem-Leeuwarden menen dat belastingplichtige haar herinvesteringsvoornemen in het jaar van vervreemding niet aannemelijk heeft kunnen maken. Nu de belastingplichtige de verkoopopbrengst volledig heeft aangewend voor aflossing van crediteuren ligt, mede als gevolg van de algehele financiële positie van belastingplichtige, een succesvolle herinvestering (en financiering daarvan) niet voor de hand. Met andere woorden: op het moment van vormen van de herinvesteringsreserve was het herinvesteringsvoornemen niet realistisch.
Realiteitszin herinvestering toetsen over hele herinvesteringstermijn
De Hoge Raad is van mening dat voor het vormen van een herinvesteringsreserve niet is vereist dat het herinvesteringsvoornemen reeds in het jaar van vervreemding van het bedrijfsmiddel realiseerbaar is. Het is daarnaast niet nodig dat belastingplichtige een concreet plan heeft voor de aanschaf van een vervangende investering, of de financiering daarvan. Enkel wanneer het redelijkerwijs niet is te verwachten dat de voorgenomen herinvestering binnen de daarvoor gestelde termijn zal kunnen plaatsvinden, kan geen herinvesteringreserve worden gevormd. De realiteitszin van het herinvesteringsvoornemen dient derhalve te worden getoetst over de gehele herinvesteringstermijn van (in beginsel) drie jaren na het jaar van vervreemding. Het ligt overigens op de weg van de inspecteur om te bewijzen dat het redelijkerwijs niet valt te verwachten dat de voorgenomen herinvestering binnen de termijn zal kunnen plaatsvinden.
Nick Grieving (grieving.nick@kpmg.com)
4. Rechtbank volgt oordeel deskundige bij berekening overdrachtswinst bij reorganisatie
Rechtbank Noord-Holland heeft op 30 september 2022 een interessante uitspraak gedaan in een langlopend geschil tussen de Belastingdienst (verweerder) en een wereldwijde handelaar in agrarische grondstoffen (eiseres). In 2009 heeft een Nederlandse groepsmaatschappij in het kader van een reorganisatie een deel van haar onderneming overgedragen aan een buitenlandse zustermaatschappij. In geschil was of sprake is van een overdracht van activa en passiva of van een onderneming inclusief goodwill.
Eiseres heeft in de aangifte een overdrachtswinst van € 1.8 miljoen op de overgedragen vermogensbestanddelen opgenomen. De Belastingdienst beargumenteerde de overdracht van een onderneming met een overdrachtswinst van € 320 miljoen.
Uit de processtukken blijkt dat partijen een jarenlange en felle discussie hebben gevoerd. Zo heeft de Belastingdienst volgens eiseres gedreigd met een winstcorrectie van € 1 miljard en strafvervolging om een eerder compromisvoorstel te accepteren. De rechtbank komt tot een winst van € 85 miljoen voor de overdracht van een onderneming conform het oordeel van een waarderingsdeskundige.
Vereiste aangifte en bewijslast
Eiseres heeft in de aangifte geen meerwaarde voor de overdracht opgenomen. De rechtbank stelt hierbij de vraag of eiseres de vereiste aangifte heeft gedaan. De rechtbank oordeelt dat de Belastingdienst onvoldoende feiten hiervoor heeft aangedragen en komt niet toe aan omkering en verzwaring van de bewijslast. Ons inziens zal met de introductie van de aanvullende documentatieverplichtingen vanaf 2016 ook de aanwezigheid van Local File van invloed zijn.
In de procedure heeft de rechtbank partijen tevergeefs verzocht in onderling overleg te treden om tot een compromis te komen. Vervolgens heeft de rechtbank een onafhankelijke deskundige aangesteld om de (minimale) overdrachtswaarde vast te stellen. De rechtbank lijkt (zeer) terughoudend om zelf tot vaststelling van de overdrachtswaarde te komen. Voor de praktijk onderstreept dit het belang van een gedegen waardering en verrekenprijzenanalyse op het moment van de herstructurering.
Brutering van de overdrachtswaarde
Volgens de Belastingdienst had de waarde gebruteerd te moeten worden tot bijna € 108 miljoen, omdat niet-gelieerde partijen het fiscale voordeel van toekomstige afschrijvingen zouden hebben meegenomen. De rechtbank volgt dit standpunt niet en stelt de overdrachtswinst vast op € 85 miljoen.
De vraag is of partijen dit geschil verder laten rusten of dat een van de partijen in hoger beroep gaat.
Erwin Noorman (noorman.erwin@kpmg.com)
Esther Scholten (scholten.esther@kpmg.com)
5. Beperking verliesverrekening na aandeelhouderswijziging door inkrimping omzet
Verrekenbare verliezen kunnen in de vennootschapsbelasting in latere jaren worden benut. Om misbruik te voorkomen kan dit echter niet als het uiteindelijke belang in de belastingplichtige in belangrijke mate (30% of meer) is gewijzigd. Verliezen blijven toch beschikbaar na een belangenwijziging als wordt voldaan aan de beleggingstoets (de bezittingen in het verliesjaar bestaan gedurende ten minste negen maanden niet grotendeels uit beleggingen) en inkrimpingstoets. Recent heeft rechtbank Zeeland-West-Brabant geoordeeld in een zaak die ging over de inkrimpingstoets.
Inkrimpingstoets
De inkrimpingstoets houdt in dat 1) onmiddellijk voorafgaand aan de belangenwijziging de omvang van de werkzaamheden niet met meer dan 70% werd verminderd, en 2) op het moment dat de aandeelhouderswisseling plaatsvond, het niet de bedoeling was om de omvang van de werkzaamheden binnen drie jaar met meer dan 70% te verminderen. De eerste subtoets wordt bepaald aan de hand van het niveau van de werkzaamheden aan het begin van het oudste verliesjaar ten opzichte van de werkzaamheden onmiddellijk voorafgaand aan de aandeelhouderswijziging.
Daarnaast is er nog een uitzondering dat indien niet wordt voldaan aan de inkrimpingstoets, alsnog verliesverrekening mogelijk is voor zover de winst is toe te rekenen aan werkzaamheden die reeds aanwezig waren direct voorafgaand aan de aandeelhouderswijziging.
Rechtbank kijkt naar omzet en voorraad
Een bv die actief is in de hippische sector (belanghebbende) heeft per 2013 een saldo van ongeveer € 2 miljoen aan te verrekenen verliezen. Eind 2013 wordt belanghebbende overgenomen. De aandelen in de bv werden aangeboden aan het publiek met als toelichting dat het een lege vennootschap met verliezen betrof.
De rechtbank komt tot het oordeel dat de omvang van de paardenhandelsactiviteiten direct voorafgaande van de aandeelhouderswijziging tot minder dan 30% is ingekrompen ten opzichte van het oudste verliesjaar. De rechtbank bepaalt dit aan de hand van de omzet en de voorraad paarden. De omzet is tot ongeveer 7% ingekrompen de voorraad paarden tot iets meer dan 44%. Volgens de rechtbank moeten beide op gelijke wijze worden meegenomen, en is daarmee sprake van inkrimping van de activiteiten tot minder dan 30%.
Verder oordeelt de rechtbank dat de winsten na de aandeelhouderswijziging niet zijn toe te rekenen aan de werkzaamheden van voor de wijziging. Er heeft feitelijk geen voortzetting van de paardenhandelsactiviteiten plaatsgevonden. Op het moment van de aandeelhouderswijzing bezat de vennootschap nog wel paarden, maar daar is niet mee gehandeld en deze zijn een jaar later terug verkocht aan de verkoper. Er zijn ook geen andere werkzaamheden of bezittingen overgenomen, zoals stallen, inventaris of personeel.
Zekerheid vooraf
Voor deze belanghebbende is het dan wel te laat, maar op verzoek kan bij de inspecteur zekerheid vooraf worden verkregen ten aanzien van onder andere de beleggingentoets en inkrimpingstoets.
Naomi Cohen (cohen.naomi@kpmg.com)
6. Lager gebruikelijk loon niet van toepassing bij eenmalige lagere winst
Als directeur-grootaandeelhouder (dga) heeft u te maken met de gebruikelijkloonregeling. Deze regeling bepaalt kort gezegd dat het salaris van de dga minimaal een jaarlijks vastgesteld bedrag moet zijn (2022: € 48.000). Wilt u een lager bedrag of zelfs helemaal geen loon in aanmerking nemen, dan heeft u als dga de bewijslast dat een lager loon gebruikelijk is.
In een recente zaak voor Rechtbank Zeeland-West-Brabant had de dga over 2014 geen loon ontvangen van de bv. Hij ontving een uitkering van het UWV. In het jaar daarna is wel een loon opgenomen van € 53.400. De Belastingdienst stelde een boekenonderzoek in dat resulteerde in een correctie voor het gebruikelijk loon over 2014 en een correctie privégebruik auto.
UWV-uitkering geen reden voor lager gebruikelijk loon
De dga stelt dat hij de UWV-uitkering heeft gekregen omdat het erg slecht ging met de bv en hij met behulp van de uitkering de kans kreeg om de onderneming er weer bovenop te helpen. De dga is van mening dat in 2014 geen sprake kon zijn van een gebruikelijk loon op basis van bijzondere financiële omstandigheden.
De rechtbank is het met de inspecteur eens en vindt dat de dga niet aannemelijk heeft gemaakt dat er geen enkel loon kon worden uitbetaald of dat structureel te weinig inkomen werd gegenereerd om een loon toe te kennen aan de dga.
Kortom: ook wanneer uw bv tijdelijk lagere winsten maakt, blijft het daarom belangrijk om het gebruikelijk loon op de juiste manier vast te stellen om latere correcties te voorkomen!
Zoekgeraakte kilometeradministratie geen argument voor achterwege laten fiscale bijtelling auto van de zaak
De dga stelt dat de auto van de zaak in de desbetreffende jaren niet meer dan 500 kilometer privé is gebruikt. Om dit te bewijzen, dient de dga een sluitende rittenadministratie te overleggen of het bewijs op een andere manier te leveren. De dga heeft een kilometeradministratie bijgehouden maar vergeten deze uit de auto te halen bij het inruilen van de auto. Er zijn verder ook geen aanknopingspunten dat de auto (nagenoeg) uitsluitend zakelijk is gebruikt. Volgens de Rechtbank slaagt de dga hiermee niet in de bewijslast dat de auto niet privé is gebruikt en vindt dat de correctie wegens privégebruik auto daarom terecht in aanmerking genomen door de inspecteur.
Tip! Wanneer u gebruik maakt van een auto van de zaak die u voor minder dan 500 kilometer privé gebruikt, adviseren wij u om een black box in de auto te installeren om de rittenadministratie goed en veilig bij te houden.
Heeft u vragen over de vaststelling van het gebruikelijk loon of over het bijhouden van uw rittenadministratie, neem dan gerust contact met ons op.
Esther Hoppenbrouwers (hoppenbrouwers.esther@kpmg.com)
Joël Bahadoersing (bahadoersing.joel@kpmg.com)
7. Geen belastingrente over de periode dat geld al bij de fiscus staat
In Nederland kennen we al ongeveer 10 jaar de belastingrenteregeling. De belastingrenteregeling komt er – kort gezegd – op neer dat de inspecteur belastingrente in rekening breng als het opleggen van een belastingaanslag door toedoen van de belastingplichtige te lang op zich heeft laten wachten. Andersom vergoedt de inspecteur in principe belastingrente als hij te lang heeft gedaan over het vaststellen van een belastingaanslag met een uit te betalen bedrag.
De belastingrenteregeling kan er desalniettemin toe leiden dat belastingrente in rekening wordt gebracht over een periode dat het geld al bij de fiscus stond. Dit voelt, op zijn zachtst gezegd, niet rechtvaardig. Het feit dat de percentages van de belastingrente niet mals zijn – op dit moment bedraagt het percentage voor de inkomstenbelasting 4% en voor de vennootschapsbelasting zelfs 8% – draagt nog eens extra bij aan dit gevoel.
Hoge Raad over de belastingrenteregeling
In een zaak die recent voor de Hoge Raad diende, had een belastingplichtige een voorlopige aanslag ontvangen. Deze voorlopige aanslag was verminderd, en later weer vermeerderd. Er werd belastingrente in rekening gebracht over de periode voordat de voorlopige aanslag was verminderd. Oftewel, belastingrente over de periode dat het geld al op de rekening van de fiscus stond.
Volgens de Hoge Raad kan deze uitwerking van de belastingrenteregeling niet worden aanvaard, en hij vermindert de in rekening gebrachte belastingrente.
Wettelijke regeling
In het voorjaar van 2022 onderkende de staatssecretaris van Financiën al dat de belastingrenteregeling in bepaalde gevallen onrechtvaardig kan uitwerken. Vanaf 1 januari 2023 zal de mogelijkheid worden geboden aan belastingplichtigen om te verzoeken om vermindering van de belastingrente in bepaalde gevallen waarin belastingrente in rekening is gebracht over een periode dat het geld al op de rekening van de fiscus stond.
Ongeveer 10 jaar na de invoering van de belastingrenteregeling komt er een oplossing voor onrechtvaardige uitwerkingen daarvan. Hier past het aloude adagium: Beter laat dan nooit!
Tom Noë (noe.tom@kpmg.com)
8. Advocaat-generaal concludeert in ‘horen-en-ziencasus’ tot strikte uitleg van indirecte bezitseis in bedrijfsopvolgingsregeling
Bij een schenking met een beroep op de bedrijfsopvolgingsregeling in de schenkbelasting (BOR) is een van de vereisten dat voldaan wordt aan de bezitseis. Die eis houdt in:
- dat de schenker de geschonken aandelen gedurende vijf jaar (voor de schenking) moet hebben gehad (de directe bezitseis), en
- dat gedurende vijf jaar de onderneming moet zijn gedreven (indirecte bezitseis).
In de ‘horen-en-ziencasus’ staat de vraag centraal of het uitbreiden van de gerechtigdheid tot een onderneming een probleem vormt voor toepassing van de BOR.
De horen-en-ziencasus
In de horen-en-ziencasus was voorafgaand aan een schenking een reorganisatie doorgevoerd op indirect niveau. Voor de reorganisatie had de schenker indirect 49% van hoor- en optiekcentra activiteiten. Na de reorganisatie (door middel van een zogenoemde ruziesplitsing) kreeg de schenker middellijk het volledige belang in de hoorcentra-activiteiten (de optiekcentra gingen naar de andere aandeelhouder). De inspecteur was van mening dat voor 51% aan indirect belang in de hoorcentra niet werd voldaan aan de bezitseis, omdat dit belang nog niet vijf jaar voor de schenking tot het indirecte bezit van de schenker behoorde.
Belanghebbende geeft daarentegen aan dat wel voldaan is aan de bezitseis, omdat de geschonken aandelen (in de holdingvennootschap) reeds vijf jaar werden gehouden, en de hoorcentra-onderneming vijf jaar werd gedreven (en als objectieve onderneming geen wijziging heeft ondergaan). Hof Den Bosch stelde belanghebbende in het gelijk, waarna het geschil voor de Hoge Raad is gekomen. De advocaat-generaal heeft nu een conclusie in de zaak genomen.
De subjectieve gerechtigdheid tot de onderneming
Volgens de advocaat-generaal kwalificeert de uitbreiding van de subjectieve gerechtigdheid tot de hoorcentra (binnen de bezitseisperiode) niet voor de BOR. Verder licht de advocaat-generaal toe dat deze situatie naar zijn mening anders is dan de in mei 2020 gewezen arresten over uitbreiding van de objectieve onderneming (dit kon volgens de Hoge Raad immers zonder schending van de bezitseis gebeuren). Een uitbreiding van de objectieve onderneming is bijvoorbeeld aan de orde als de onderneming zelf groter wordt door een aandelen- of activa/passiva transactie die binnen de reeds bestaande onderneming valt. Het is de vraag of de Hoge Raad de conclusie van de Advocaat-generaal zal volgen.
Gevolgen voor de praktijk
Het uiteindelijke oordeel van de Hoge Raad zal de nodige uitstralingseffecten hebben. Een uitbreiding van een subjectieve gerechtigdheid kan zich namelijk al snel voordoen, soms zelfs zonder dat de schenker of erflater daarbij betrokken is. Als dit inderdaad leidt tot een verminderde toepassing van de BOR, kan men zich afvragen of de bezitseis niet zijn doel (anti-misbruik van de BOR en het enkel waarborgen van reële bedrijfsopvolgingen) voorbij is gegaan.
Een strikte uitleg van de bezitseis zet ondernemingen vijf jaar voor schenking ‘op slot’. Activiteiten die vanuit de onderneming bezien economisch wenselijk zijn, worden dan fiscaal bestraft door de BOR te ontzeggen. Het doel van de BOR was juist om de continuïteit van ondernemingen te waarborgen. De belasting die door het ontzeggen van de BOR voor bedrijfsopvolgingen van reële ondernemingen extra betaald zou moeten worden, komt in veel gevallen feitelijk ten laste van de onderneming (met bijvoorbeeld effecten voor investeringen en werkgelegenheid).
Omdat het doel van de BOR soms uit het oog lijkt te zijn verloren, is in de zomer van 2021 een motie in de Tweede Kamer aangenomen waarin wordt voorgesteld om de toepassing van de bezits- en voortzettingseis tegen het licht te houden. Wellicht leidt deze motie uiteindelijk tot een wetswijziging, waardoor juridische conflicten over dit onderwerp in de toekomst beperkt of voorkomen kunnen worden.
Charlotte van Oorschot (vanoorschot.charlotte@kpmg.com)
9. Onzakelijke kwijtschelding door bv van vorderingen op kinderen bij dga belast
Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft recent beslist dat als de bv van een dga vorderingen op diens kinderen op grond van niet-zakelijke motieven kwijtscheldt, dit bij de dga belast dient te worden als een verkapte winstuitdeling.
De belanghebbende in deze zaak (X) is een dga die samen met zijn partner (Y) alle aandelen in een bv houdt. De bv heeft in 2016 een bedrag van in totaal € 111.603 ten laste van haar winst gebracht. Deze post houdt verband met de afboeking van vorderingen op de twee zonen van X en Y. Eind 2016 zijn overeenkomsten opgesteld waarin is opgenomen dat de bv de vorderingen op de zonen kwijtscheldt. De inspecteur meent dat deze kwijtschelding niet heeft plaatsgevonden om zakelijke redenen en corrigeert de afboeking bij de aanslag Vpb 2016. Volgens hem leidt de kwijtschelding tot een verkapte winstuitdeling door de bv aan X en Y die hij bij hen belast als inkomen uit aanmerkelijk belang.
Aandeelhoudersmotieven
De rechtbank oordeelt net als de inspecteur dat de kwijtscheldingen op onzakelijke gronden hebben plaatsgevonden. De zonen hebben voldoende verdiencapaciteit om hun schulden aan de bv af te lossen. Er bestond zakelijk bezien dus geen aanleiding om over te gaan tot kwijtschelding. Verder heeft de inspecteur aangevoerd dat het kwijtschelden van de vorderingen dan ook is ingegeven door aandeelhoudersmotieven die niet op zakelijke grondslagen berusten. Ook daar is de rechtbank het mee eens. Aannemelijk is dat de kwijtscheldingen door de bv uitsluitend zijn ingegeven door de persoonlijke wens van X en Y om aan hun kinderen een financieel voordeel te doen toekomen. De inspecteur heeft volgens de rechtbank daarom terecht de aftrek van de afwaardering van de vordering van de bv op de zonen geweigerd en bij X en Y ieder de helft van de verkapte winstuitdeling als inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking genomen.
Schenking
In deze zaak is te zien dat de bevoordeling wordt belast zowel op het niveau van de bv (correctie aftrek vordering) als de aandeelhouders (verkapte winstuitdeling). Verder kan deze bevoordeling nog leiden tot schenkbelasting bij de kinderen, maar daarover ging deze zaak niet.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
10. UBO-register niet openbaar toegankelijk voor het publiek
Het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: Hof) heeft op 22 november 2022 uitspraak gedaan over het UBO-register. In de uitspraak stond de eerbiediging van het privéleven en het recht op bescherming van persoonsgegevens centraal. Het Hof concludeert kort gezegd dat de bepaling in de Europese anti-witwasrichtlijn, die regelt dat lidstaten moeten zorgen dat een ieder van het algemeen publiek toegang moet krijgen tot UBO-informatie, onvoldoende onderbouwd is en daarmee ongeldig is.
Naar aanleiding van deze uitspraak van het Hof heeft de minister van Financiën op 22 november 2022 aan de voorzitter van de Tweede Kamer meegedeeld dat zij de Kamer van Koophandel heeft gevraagd vanaf 22 november tijdelijk geen informatieverstrekkingen uit het register meer te verzorgen. De Kamer van Koophandel geeft hier uitvoering aan totdat de wetgever nadere besluiten neemt. De uitspraak laat overigens onverlet de verplichting tot het inschrijven van UBO’s in het UBO-register.
Zie voor meer informatie ons cliëntmemorandum van 23 november 2022 hierover.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
11. Contact
Mocht u naar aanleiding van deze of andere onderwerpen vragen hebben, dan kunt u contact opnemen met de adviseurs van KPMG Meijburg & Co die bij de onderwerpen in deze nieuwsbrief staan vermeld, of uiteraard met uw vaste aanspreekpunt binnen KPMG Meijburg & Co.
