Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf – juni 2021
Beste lezer,
Dit is een nieuwe editie van onze digitale nieuwsbrief Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf. Hierin laten wij in begrijpelijke taal een aantal fiscale zaken de revue passeren die van belang zijn voor familiebedrijven. Daarbij schenken wij aandacht aan een zo breed mogelijke waaier van belastingen, zodat u hopelijk iets van uw gading terugvindt. Wij wensen u veel leesplezier!
Olaf Leurs en Maarten Merkus
Marktgroep Familie & Bedrijf
Inhoud
- 1. Column: hulde voor de coronasteun, maar nu ook goed afwikkelen
- 2. Voorziening vormen voor jubileumactie?
- 3. Reorganiseren binnen fiscale eenheid: oplettendheid geboden
- 4. Extra aandacht voor lenen van de eigen vennootschap
- 5. Normbedrag gebruikelijk loon dga mag niet zomaar naar tijdsgelang worden herleid
- 6. Hoge Raad wijst arrest inzake bedrijfsopvolgingsregeling (BOF) en vastgoedonderneming
- 7. IB-ondernemersfaciliteiten voor namens bv verrichte werkzaamheden
- 8. Betaalde schenkbelasting verhoogt verkrijgingsprijs aanmerkelijk belang niet
- 9. Wetsvoorstel Wet aanpassing fiscaal kwalificatiebeleid rechtsvormen later ingediend
- 10. Contact
1. Column: hulde voor de coronasteun, maar nu ook goed afwikkelen
Het is zomer in 2021, de mondkapjes kunnen af, we mogen op vakantie. Nu de coronacrisis door de vaccinatiecampagne in Nederland onder controle lijkt te komen, kunnen we voorzichtig de fiscale balans op gaan maken.
De overheid heeft de financiële crisis die het gevolg is van de coronacrisis met grote fiscale wapens bestreden. Betalingsuitstel, de NOW, TVL, TOGS, etc., alles is ingezet om te voorkomen dat bedrijven massaal kopje onder zouden gaan. We kunnen denk ik concluderen dat dat heeft gewerkt: het aantal faillissementen valt tot nu toe erg mee en heel veel bedrijven die zwaar geraakt zijn kunnen weer vooruit gaan kijken. De overheid verdient hiervoor een groot compliment.
Belastinguitstel
Daarmee zijn we er uiteraard nog niet. De combinatie van vooral betalingsuitstel en de NOW heeft ondernemingen liquide gehouden, maar de belastingschulden moeten nog wel betaald worden. Er wordt nagedacht over betalingsregelingen van drie en zelfs vijf jaar, wat wel aangeeft dat het herstel een lange adem zal vergen. Ook zal er oog moeten zijn voor situaties waarin sanering nodig is, om te voorkomen dat er alsnog veel faillissementen volgen. Dat zal in mijn ogen maatwerk moeten zijn.
NOW
Voor de NOW volgt nog een lange reeks van controles en waarschijnlijk een lange reeks juridische procedures. De eerste rechterlijke uitspraak over de uitvoering van de NOW hebben we al gezien en die zal zeker niet de laatste zijn. De NOW-regeling is onder enorme tijdsdruk in elkaar gezet en dat heeft behoorlijk wat rafelrandjes opgeleverd. Dan gaat het om ondernemingen die net tussen wal en schip vallen door de systematiek van de NOW, maar ook om onredelijke uitkomsten als de regeling te rigide wordt uitgevoerd. Dat de overheid scherp let op misbruik van gemeenschapsgeld is evident, maar ondernemers verdienen het ook dat de NOW wordt uitgelegd naar de geest van de regeling en dat de steun niet onthouden wordt als die redelijkerwijs terecht wordt geclaimd.
Een pluim dus voor de overheid over de voortvarendheid waarmee de crisis is aangepakt, maar nu is het tijd voor een gedegen afwikkeling waarbij de menselijke maat in het oog wordt gehouden.
Olaf Leurs (leurs.olaf@kpmg.com)
2. Voorziening vormen voor jubileumactie?
Een verzekeraar die in 2016 honderd jaar bestond, besloot in 2015 om ter ere van dit jubileum aan al zijn verzekerden een uitkering te doen. In 2016 werd het bedrag ook daadwerkelijk uitgekeerd. Voor de rechtbank Zeeland-West-Brabant zijn de partijen verdeeld over de vraag of er voor de kosten die verband houden met deze uitkering in de aangifte vennootschapsbelasting over het boekjaar 2015 reeds een voorziening kan worden gevormd.
Voorwaarden
Belastingplichtigen kunnen voor kosten die aan een bepaald jaar zijn toe te rekenen maar in dat jaar nog niet tot een uitgave hebben geleid, een voorziening vormen. In fiscale zin is het vormen van een voorziening mogelijk indien aan de voorwaarden van het in 1998 gewezen Baksteen-arrest wordt voldaan. Het ligt op de weg van de belastingplichtige om aannemelijk te maken dat aan de onderstaande voorwaarden wordt voldaan.
Allereerst dient de toekomstige last zijn oorsprong te vinden in feiten en omstandigheden die zich voor de balansdatum hebben voorgedaan (het oorsprongvereiste). Ten tweede moet de last ook aan die periode voor balansdatum kunnen worden toegerekend (het toerekeningsvereiste). Tot slot moet er een redelijke mate van zekerheid bestaan dat de lasten zich in de toekomst ook daadwerkelijk zullen voordoen (het behoorlijkekansvereiste).
Toerekeningsvereiste
Partijen zijn het erover eens dat aan het oorsprongvereiste en het behoorlijkekansvereiste wordt voldaan. Belanghebbende lijkt voor wat betreft het toerekeningsvereiste het standpunt te hebben ingenomen dat – nu de betaling samenhangt met het honderdjarig jubileum – deze naar haar aard is toe te rekenen aan de periode voorafgaand aan de balansdatum. Hierbij merkt belanghebbende ter zitting nog op dat in feite sprake is van een premierestitutie, waarbij het eigen vermogen ten gunste van de verzekerden wordt verlaagd. De rechtbank meent echter dat belanghebbende dit niet voldoende aannemelijk heeft gemaakt en staat vorming van de voorziening niet toe. Doorslaggevend lijkt hierbij te zijn dat alleen degenen die in 2016 verzekerd zijn recht hebben op een uitkering (en niet alle in het verleden verzekerden).
Op basis van uit de uitspraak blijkende feiten lijkt de onderbouwing voor de stelling dat de last valt toe te rekenen aan de periode voorafgaand aan de balansdatum aan de magere kant. Hetzelfde geldt overigens voor de motivering van de rechtbank. De accountant zag bijvoorbeeld wel voldoende grond om in de financiële jaarstukken een voorziening op te nemen. De rechtbank heeft dit niet in zijn oordeel betrokken, zodat onduidelijk is of hieraan nog argumenten ontleend hadden kunnen worden die voor de toerekeningsvraag van belang zouden kunnen zijn geweest.
Nick Grieving (grieving.nick@kpmg.com)
3. Reorganiseren binnen fiscale eenheid: oplettendheid geboden
Het fiscale-eenheidsregime in de vennootschapsbelasting biedt de mogelijkheid om ‘fiscaal geruisloos’ te reorganiseren. Dit houdt onder andere in dat een vermogensbestanddeel binnen de fiscale eenheid van de ene maatschappij naar de andere maatschappij kan worden overgedragen, zonder dat deze overdracht op dat moment tot belastingheffing leidt. Als er geen fiscale eenheid zou zijn, zou een dergelijke overdracht leiden tot belastingheffing indien de waarde van het overgedragen vermogensbestanddeel in het economische verkeer de fiscale boekwaarde overtreft. Het verschil, ofwel de meerwaarde, wordt bij de overdrager in de belastingheffing betrokken. De fiscale eenheid is zo een aantrekkelijk reorganisatie-instrument, waarbij echter enige oplettendheid is geboden.
Tóch winstneming bij verbreking fiscale eenheid
De wet bevat een antimisbruikregel op grond waarvan voornoemde meerwaarde alsnog in de belastingheffing wordt betrokken wanneer de overdrager en/of overnemer van het vermogensbestanddeel binnen zes (of onder bepaalde voorwaarden drie) jaar na de overdracht de fiscale eenheid verlaat. Zo wordt voorkomen dat een fiscale eenheid slechts voor een korte periode wordt aangegaan om een vermogensbestanddeel met een meerwaarde over te dragen van de ene maatschappij aan een andere maatschappij.
Fiscale eenheid toch tot stand gekomen
Onlangs werd voor Rechtbank Noord-Holland de vraag behandeld of deze antimisbruikregel in het onderhavige geval van toepassing was. Belanghebbende in de zaak stelde zich op het standpunt dat er bij wetsfictie geen fiscale eenheid heeft bestaan en dat de antimisbruikregel op deze wijze geen toepassing kon vinden. De wet bepaalt namelijk dat een fiscale eenheid ten aanzien van een dochtermaatschappij geacht wordt niet tot stand te zijn gekomen indien deze maatschappij in de loop van haar boekjaar is gevoegd én de fiscale eenheid ten aanzien van diezelfde maatschappij in hetzelfde boekjaar weer is geëindigd. In de zaak voor de rechtbank was de dochtermaatschappij niet in de loop van haar boekjaar gevoegd, maar met ingang van haar oprichting. De rechtbank oordeelt kort en goed dat onder de frase ‘in de loop van het boekjaar’ niet ook ‘met ingang van het boekjaar’ moet worden verstaan. Een beroep op voornoemde wetsfictie biedt belanghebbende geen uitweg. Ook komt in rechte vast te staan dat de antimisbruikregel toepassing vindt.
De fiscale eenheid kan een geschikt reorganisatie-instrument zijn. Toch is enige oplettendheid geboden om niet tegen sancties aan te lopen die intreden bij verbreking van de fiscale eenheid.
Sytze de Witte (dewitte.sytze@kpmg.com)
4. Extra aandacht voor lenen van de eigen vennootschap
Als een directeur-grootaandeelhouder (dga) een schuld heeft aan de eigen vennootschap, dan moeten zakelijke voorwaarden worden gehanteerd. Dit zijn voorwaarden die onafhankelijke derden ook zouden zijn overeengekomen. Vanwege de verwevenheid van de dga en de eigen vennootschap gebeurt het in de praktijk regelmatig dat niet‑zakelijke leningsvoorwaarden worden overeengekomen. Dit kan tot fiscale correcties leiden.
De Belastingdienst heeft aangegeven dat in het toezicht extra aandacht zal worden besteed aan het beoordelen van dergelijke leningsverhoudingen (waaronder ook de zogenoemde rekening-courant). Daarnaast is op dit moment een wetsvoorstel aanhangig bij het parlement dat zich richt op leningen van de eigen vennootschap aan de dga, de ‘Wet excessief lenen bij eigen vennootschap’. Hieronder gaan we kort in op de onzakelijke leningsverhoudingen en op het wetsvoorstel.
Onzakelijk lenen van eigen vennootschap en onzakelijk gebruik rekening-courant
Indien niet zakelijk wordt gehandeld tussen de dga en de eigen vennootschap, kan dit ertoe leiden dat voor fiscale doeleinden correcties moeten worden gemaakt. Bij leningen kan het niet-zakelijke handelen gelegen zijn in de voorwaarden (waaronder rente en aflossingen), maar ook in het te hoog laten oplopen van de schuld.
Fiscale correcties kunnen onder meer zijn dat de lening (geheel of gedeeltelijk) wordt aangemerkt als door de dga genoten inkomen in de vorm van verkapt dividend, waarover dividend- en inkomstenbelasting verschuldigd is. Ook kan de rente op de lening naar zakelijke maatstaven worden aangepast. Verder kan onzakelijkheid van een lening ertoe leiden dat afwaarderingen ervan niet ten laste van het fiscale resultaat kunnen worden gebracht.
Wet excessief lenen bij eigen vennootschap
Momenteel is het wetsvoorstel Wet excessief lenen bij eigen vennootschap aanhangig bij het parlement. Deze wet regelt – kort gezegd – dat dga’s die meer dan € 500.000 bij de eigen vennootschap lenen voor het surplus worden belast in de inkomstenbelasting (box 2). Dit gebeurt door middel van het in aanmerking nemen van een ‘fictief regulier voordeel’. De maatregel kan ook van toepassing zijn als door de vennootschap aan de fiscaal partner van de dga of aan zijn kinderen wordt geleend.
Voor de toepassing van de maatregel is het irrelevant of sprake is van een zakelijke of onzakelijke lening. Leningen aangegaan voor de eigen woning zijn – onder voorwaarden – daarentegen wel uitgezonderd van de maatregel.
De eerste peildatum is 31 december 2023. Dga’s hebben dus tot 31 december 2023 om hun schuld te laten dalen tot € 500.000 (of lager). Dit wetsvoorstel laat onverlet dat de Belastingdienst de schulden op zakelijkheid blijft beoordelen.
Tot slot
De Belastingdienst heeft aangegeven in het toezicht extra aandacht te besteden aan schulden die de dga heeft aan de eigen vennootschap. Wij raden u aan (de voorwaarden van) de lening goed vast te leggen en ervoor te zorgen dat de schuldpositie niet te hoog oploopt. Dit kan veel problemen voorkomen.
Tom Noë (noe.tom@kpmg.com)
5. Normbedrag gebruikelijk loon dga mag niet zomaar naar tijdsgelang worden herleid
Rechtbank Noord-Holland oordeelt dat het zogeheten gebruikelijk loon van een directeur-grootaandeelhouder (dga) moet worden vastgesteld op het jaarlijkse normbedrag. Dit normbedrag mag niet zomaar naar tijdsgelang van de werkzaamheden (in casu vier maanden) worden herleid. De dga moet aannemelijk maken dat het loon over vier maanden uit de ‘meest vergelijkbare dienstbetrekking’ lager ligt.
Gebruikelijkloonregeling
Het loon van een dga wordt voor de heffing van loon- en inkomstenbelasting vastgesteld op basis van de gebruikelijkloonregeling. Achtergrond van deze regeling is het voorkomen dat een dga een dusdanig laag loon geniet uit zijn eigen vennootschap dat hij oneigenlijk gebruik kan maken van inkomensafhankelijke regelingen. Op basis van de gebruikelijkloonregeling wordt het loon van een dga – lees: een werknemer die werkt voor een vennootschap waarin hij een aanmerkelijk belang heeft (5% of meer) – kort gezegd minimaal gesteld op het normbedrag (2021: € 47.000).
Als echter aannemelijk is dat in een soortgelijke dienstbetrekking (tot en met 2014) of de meest vergelijkbare dienstbetrekking (vanaf 2015) waarin geen sprake is van een aanmerkelijk belang een lager loon gebruikelijk is, dan wordt het loon gesteld op dat lagere loon. De dga heeft hierin de bewijslast.
Gebruikelijk loon over 2015: herleiding naar tijdsgelang?
In 2015 heeft de dga voor een periode van vier maanden via zijn bouwkundig adviesbureau (een bv) aan een project gewerkt voor een externe partij. De bv heeft hiervoor een totaalbedrag van € 88.000 ontvangen. De dga heeft vervolgens verschillende bedragen van de bv naar de bankrekening van zijn echtgenote overgemaakt, onder vermelding van ‘salaris’. Ook had de dga de beschikking over een auto van de bv.
In de aangifte inkomstenbelasting over 2015 is geen (gebruikelijk) loon aangegeven. De inspecteur vordert na over een gebruikelijk loon van € 44.000 (het minimumnormbedrag in 2015) en legt een vergrijpboete op. De dga is echter van mening dat het normbedrag tijdsevenredig naar vier maanden moet worden herleid.
Naar het oordeel van de rechtbank mag het normbedrag niet naar tijdsgelang worden toegepast. Wel kan de dga aannemelijk maken dat het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking over vier maanden (dus wel naar tijdsgelang) lager ligt. Dit heeft de dga echter niet aannemelijk gemaakt. De vergrijpboete is gegrond verklaard, omdat sprake is van voorwaardelijke opzet. Van belang hierbij is dat de dga salarisbedragen heeft overgemaakt aan zijn partner en tevens gebruik heeft gemaakt van de auto van de bv. Ook realiseerde hij zich dat er ‘iets moest gebeuren’, maar heeft hij nagelaten advies in te winnen. De vergrijpboete wordt verlaagd tot € 4.500, in verband met de financiële situatie van de dga en omdat de redelijke termijn voor berechting met zeven maanden is overschreden.
Hebt u als directeur-grootaandeelhouder vragen over het vaststellen van het gebruikelijk loon, neemt u dan gerust contact met ons op.
Esther Hoppenbrouwers (hoppenbrouwers.esther@kpmg.com)
Romy Loeffen (loeffen.romy@kpmg.com)
6. Hoge Raad wijst arrest inzake bedrijfsopvolgingsregeling (BOF) en vastgoedonderneming
Op 18 juni 2021 is het langverwachte Hoge Raad-arrest gewezen over de bedrijfsopvolgingsregeling en de verkrijging van (certificaten van) aandelen in een vastgoedonderneming.
Casus
Een nalatenschap omvat (certificaten van) aandelen in een groep van drie vennootschappen die zich bezighoudt met projectontwikkeling en verhuur van vastgoed. De erfgenamen stellen zich op het standpunt dat de ontwikkelings- en verhuuractiviteiten zo nauw met elkaar verweven zijn dat iedere vennootschap met haar gehele vermogen één materiële onderneming drijft. De bedrijfsopvolgingsregeling (BOF) ziet volgens de erfgenamen daarom op de volledige verkrijging. De inspecteur stelt echter dat alleen de projectontwikkelingsactiviteiten kwalificeren als een onderneming en merkt alleen de panden in ontwikkeling aan als ondernemingsvermogen.
De BOF en vastgoed
De Belastingdienst stelt zich bij vastgoed over het algemeen streng op, waarbij hij de BOF in beginsel slechts toepast op de ontwikkelingsactiviteiten en niet op de verhuuractiviteiten. In de (recente) rechtspraak is over verhuurd vastgoed echter wel anders geoordeeld. Volgens het hof kan bij verhuur wel degelijk sprake zijn van het drijven van een onderneming, gelet op de aard en de omvang van de arbeid die wordt verricht met betrekking tot de vastgoedexploitatie en het beoogde rendement. Een intensieve bemoeienis bij de vastgoedexploitatie speelt daarbij een belangrijke rol. Met betrekking tot de vraag of sprake is van een hoger rendement dan het rendement dat doorgaans wordt behaald op ter belegging gehouden vastgoed oordeelde het hof dat kan worden gekeken naar het rendement op het geïnvesteerde vermogen in vergelijking met het normrendement van de IPD Nederlandse Vastgoedindex, waarin eveneens wordt uitgegaan van het geïnvesteerde vermogen.
Het arrest
Volgens de inspecteur zou er een splitsing moeten plaatsvinden om te bepalen welke vastgoedactiviteiten kwalificeren als ondernemingsvermogen dan wel als beleggingsvermogen. Wij zijn samen met de advocaat-generaal – die conclusie heeft gewezen in deze zaak – van mening dat vervolgens ook bekeken moet worden of er een bepaalde verwevenheid bestaat tussen de ontwikkelings- en verhuuractiviteiten van het vastgoed. Als de activiteiten nauw met elkaar verweven zijn, kan toch sprake zijn van één objectieve onderneming. Daarna volgt de vermogenstoets, waarmee wordt vastgesteld met welk deel van het vermogen de onderneming wordt gedreven. Voor deze vermogenstoets spelen de vermogensetiketteringsregels uit de inkomstenbelasting. Er kan sprake zijn van privé-, ondernemings- of keuzevermogen. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat vermogensbestanddelen die een IB-ondernemer zou kunnen aanmerken als keuzevermogen, in het geval van een bv voor de BOF worden aangemerkt als ondernemingsvermogen. Eendachtig deze leer is de gedachtegang van de fiscus dat de verhuur van vastgoed beleggingsvermogen is waarop de BOF niet van toepassing is te streng. De advocaat-generaal haalt in zijn conclusie de wetsgeschiedenis aan en geeft concreter aan hoe binnen de BOF moet worden omgegaan met vermogensetikettering. Hij maakt daarbij duidelijk dat als verhuurd vastgoed een functie vervult binnen de onderneming en daarmee kwalificeert als keuzevermogen, er naar BOF-maatstaven dan sprake is van ondernemingsvermogen, ondanks het feit dat de verhuuractiviteiten op zichzelf beschouwd misschien geen ondernemingsactiviteiten zijn.
De Hoge Raad oordeelt nu voor wat betreft de verhuuractiviteiten van de vennootschappen dat deze geen (onderdeel van een) materiële onderneming zijn. Het hof is, aldus de Hoge Raad, uitgegaan van een juiste vooropstelling omtrent het begrip ‘onderneming’ in de schenk -en erfbelasting en heeft, na het oordeel dat de projectontwikkelings- en verhuuractiviteiten tezamen niet één onderneming vormen, onderzocht of de verhuuractiviteiten op zichzelf bezien wél een onderneming vormen – wat niet het geval bleek.
Voor wat betreft de vraag welke panden in redelijkheid kunnen worden toegerekend aan de projectontwikkelingsactiviteiten wordt de zaak verwezen naar een ander hof, gezien de onvoldoende motivering door het hof dat slechts de inspecteur hierin heeft gevolgd zonder nader onderzoek. Wellicht komt het na deze verwijzing bij het hof alsnog tot nader onderzoek met betrekking tot de verwevenheid en de vermogensetikettering. Helaas blijven wij op dat punt in onzekerheid.
Conclusie
De principiële rechtsvraag over vermogensetikettering en vastgoed blijft onbeantwoord. In deze casus zijn de projectontwikkeling en de verhuurtak volgens de Hoge Raad als aparte activiteiten aangemerkt en kwalificeert de verhuurtak niet als ondernemingsvermogen. Er is niet expliciet gezegd dat de regels van vermogensetikettering niet toepasbaar zouden kunnen zijn. Bij aangetoonde voldoende verwevenheid tussen de beiden ‘takken’ zou zeker sprake kunnen zijn van keuzevermogen en zou dus ook de verhuur kunnen kwalificeren op basis van de regels van vermogensetikettering.
Het blijft voor de praktijk van belang bij een vastgoedcombinatie van projectontwikkeling en verhuur aan te tonen dat het verhuurde vastgoed een functie vervult binnen de onderneming (bijvoorbeeld als buffervermogen) dan wel dat de verhuuractiviteiten in verband met de aard en omvang van de arbeid en het beoogde rendement op zichzelf al ondernemingsvermogen vormen.
Ontwikkelingen BOF
De toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling bij vastgoedondernemingen blijft dus uitdagend en sterk afhankelijk van de feiten. Daarnaast speelt nog de ‘algemene’ ontwikkeling gebaseerd op de geluiden vanuit de politiek over de versobering van de regeling. In welke mate en wanneer dat gaat gebeuren, is nog maar de vraag. Mocht bedrijfsopvolging in de nabije toekomst aan de orde zijn, dan is het nu in ieder geval een goed moment om hierover uw gedachten te laten gaan. Wij zijn u daarbij graag van dienst.
Charlotte Zandvoort-Gerritsen (gerritsen.charlotte@kpmg.com)
7. IB-ondernemersfaciliteiten voor namens bv verrichte werkzaamheden
Als een aanmerkelijkbelanghouder werkzaamheden namens een bv verricht, zal dit niet snel als winst uit onderneming in box 1 kwalificeren. Recent oordeelde Rechtbank Noord-Nederland in een specifieke casus echter dat dit wel zo was.
Casus
Belanghebbende had zich eind 2011 bij de Kamer van Koophandel ingeschreven als ondernemer. De ondernemingsactiviteiten bestonden uit de bemiddeling bij de handel, huur of verhuur van vastgoed en advisering op het gebied van grond- en pachtzaken (‘rentmeester’). Belanghebbende houdt aandelen in een bv en heeft vanwege zijn aandelenbezit een aanmerkelijk belang. Er zijn nog twee andere aandeelhouders. De bv is volgens hen opgericht om als rentmeesters onder gezamenlijke naam naar buiten te kunnen treden en bepaalde kosten te delen. Iedere aandeelhouder, waaronder dus belanghebbende, moest zelf zorg dragen voor verwerving van opdrachten en voerde deze opdrachten in principe ook altijd zelf uit. De omzet werd gefactureerd uit naam van de bv en overgemaakt naar de bankrekening van de bv. Elke aandeelhouder kreeg na betaling door de opdrachtgever via de bv 85% van zijn omzet. De resterende 15% was bestemd voor de bv voor overhead en ter dekking van de gezamenlijke kosten.
Geschil
In geschil is of de inkomsten die belanghebbende heeft behaald met de opdrachten die hij als rentmeester onder de vlag van de bv heeft verricht, voor hem winst uit onderneming in box 1 vormen. Rechtbank Noord-Nederland oordeelt dat de werkzaamheden als rentmeester naar fiscaalrechtelijke maatstaven zelfstandig en voor rekening en risico van belanghebbende zelf (in privé) zijn verricht. Dat hij de contractering, facturering en betaling via de bv heeft laten lopen, is van te weinig gewicht om de doorslag te geven. Hij wordt ook rechtstreeks verbonden voor verbintenissen betreffende zijn onderneming. Daarmee is aan beide voorwaarden voor het fiscale ondernemerschap voldaan. Het gelijk is aan belanghebbende.
Twee walletjes
De rechtbank merkt nog wel op dat het resultaat van deze beslissing is dat belanghebbende in feite van twee walletjes kan eten. Aan de ene kant geniet hij extern bescherming door naar buiten toe in de rechtsvorm van een bv te werken, en tegelijkertijd profiteert hij van de IB-ondernemersfaciliteiten (zoals de zelfstandigenaftrek en de mkb-winstvrijstelling). De rechtbank denkt dat de wetgever geen rekening heeft gehouden met deze uitzonderlijke constellatie. Er is overigens hoger beroep aangetekend, waarmee dit nog niet de einduitkomst is in deze zaak.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
8. Betaalde schenkbelasting verhoogt verkrijgingsprijs aanmerkelijk belang niet
Schenkbelasting kan aan de orde zijn als men een aanmerkelijk belang krijgt geschonken. De betaalde schenkbelasting verhoogt echter niet de verkrijgingsprijs voor het aanmerkelijk belang, zo heeft de Hoge Raad recent geoordeeld.
Casus
Belanghebbende bezat alle aandelen in een holding, met een verkrijgingsprijs voor het aanmerkelijk belang van € 586.350. In 2014 schonk zijn vader hem alle aandelen in een andere holding. De verkrijgingsprijs van dat aanmerkelijk belang was voor de vader € 4.400 en dat bedrag is doorgeschoven naar belanghebbende. Voor de schenking heeft belanghebbende € 361.907 aan schenkbelasting voldaan. In 2015 heeft een fiscaal geruisloze juridische fusie plaatsgevonden, met de geschonken holding als verkrijgende en de andere holding als verdwijnende vennootschap.
Belanghebbende heeft de inspecteur verzocht om de verkrijgingsprijs van zijn aanmerkelijk belang in de geschonken holding vast te stellen op € 952.657. Dat bedrag bestaat uit de verkrijgingsprijs van de aandelen in de andere – inmiddels weggefuseerde – holding van € 586.350, vermeerderd met de oorspronkelijke verkrijgingsprijs van de aandelen in de geschonken holding van € 4.400 en met de betaalde schenkbelasting van € 361.907. De inspecteur rekende het bedrag van de schenkbelasting echter niet tot de verkrijgingsprijs en heeft de verkrijgingsprijs bij voor bezwaar vatbare beschikking vastgesteld op € 590.750.
Schenkbelasting staat in te ver verwijderd verband
Rechtbank Gelderland en (na sprongcassatie) de Hoge Raad stellen de inspecteur in het gelijk. Onder verkrijgingsprijs wordt verstaan de tegenprestatie bij de verkrijging vermeerderd met de ten laste van de verkrijger gekomen kosten. Indien een tegenprestatie ontbreekt, wordt uitgegaan van de waarde in het economische verkeer of van de doorgeschoven verkrijgingsprijs. De kosten moeten in onmiddellijk verband staan met de verkrijging van de aandelen. De ter zake van de verkrijging betaalde schenkbelasting vormt volgens de Hoge Raad echter niet een dergelijke kostenpost. Het verband met de verkrijging is te ver verwijderd. De verschuldigdheid van schenkbelasting wordt immers opgeroepen door de omstandigheid dat – op grond van in de persoonlijke sfeer van de verkrijger en degene van wie hij verkrijgt gelegen motieven – een bevoordeling uit vrijgevigheid plaatsvindt, en staat op zichzelf beschouwd los van de wijze waarop die bevoordeling vorm krijgt, in dit geval door overdracht van aandelen.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
9. Wetsvoorstel Wet aanpassing fiscaal kwalificatiebeleid rechtsvormen later ingediend
Staatssecretaris Vijlbrief van Financiën heeft in een brief aan de Tweede Kamer aangegeven dat het wetsvoorstel Wet aanpassing fiscaal kwalificatiebeleid rechtsvormen later dan oorspronkelijk gepland zal worden ingediend. Het was de bedoeling dat het wetsvoorstel onderdeel zou uitmaken van het pakket Belastingplan 2022, met een beoogde inwerkingtredingsdatum van 1 januari 2022. Gezien de vele inhoudelijke reacties tijdens de internetconsultatie heeft de staatssecretaris echter besloten hiervan af te wijken, om te kijken waar en in hoeverre recht kan worden gedaan aan de tijdens de internetconsultatie geuite zorgen. Het wetsvoorstel wordt nu pas komende winter verwacht.
Einde open cv, wijzigingen fondsen voor gemene rekening
De bedoeling van het wetsvoorstel is om bepaalde rechtsvormen anders te kwalificeren dan voorheen, omdat het huidige kwalificatiebeleid vaak internationale mismatches veroorzaakt. Als gevolg van de voorgestelde wijzigingen worden echter ook zuiver binnenlandse situaties geraakt waarin geen sprake is van mismatches. Dit speelt met name bij zogenoemde open commanditaire vennootschappen (open cv’s) en fondsen voor gemene rekening. De kwalificatie ‘open cv’ komt te vervallen. Iedere cv wordt als fiscaal transparant aangemerkt (niet zelfstandig belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting en niet inhoudingsplichtig voor de dividendbelasting). Alle vennoten van een open cv – zowel beherende als commanditaire – worden rechtstreeks voor hun aandeel in de cv in de heffing betrokken. Voor de beherende vennoot is dat nu al het geval, voor commanditaire vennoten niet.
Voor fondsen voor gemene rekening blijft onder de nieuwe regels het onderscheid bestaan tussen open (niet transparant, vennootschapsbelastingplichtig) en besloten (transparant, niet zelfstandig belastingplichtig). Wel vindt aanpassing plaats van de wettelijke definitie, als gevolg waarvan de duiding van een fonds als ‘open’ of ‘besloten’ kan wijzigen. Dit kan bijvoorbeeld gevolgen hebben voor bestaande beleggingsstructuren waarin een fonds de status van fiscale beleggingsinstelling (fbi) heeft, of voor structuren die zijn opgezet in verband met de inwerkingtreding van het UBO-register of om beleggingsvermogen vanuit box 3 in box 2 te beleggen.
Brede impact
Het consultatievoorstel heeft een brede impact, met mogelijk ingrijpende gevolgen. Indien een rechtsvorm anders gekwalificeerd wordt, zal dat in beginsel leiden tot het afrekenen van de fiscale claims. Overgangsrecht biedt echter mogelijkheden om afrekening te voorkomen. Zo kan een commanditaire vennoot zijn aandeel in de cv in een nieuwe houdstervennootschap (gevestigd in Nederland, een EU-lidstaat of EER-staat) storten tegen uitreiking van nieuwe aandelen in die vennootschap. Het in beginsel daarbij opkomende vervreemdingsvoordeel kan onder bepaalde voorwaarden worden doorgeschoven naar de nieuw uitgereikte aandelen in de houdstervennootschap.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
10. Contact
Mocht u naar aanleiding van deze of andere onderwerpen vragen hebben, dan kunt u contact opnemen met de adviseurs van Meijburg & Co die bij de onderwerpen in deze nieuwsbrief staan vermeld, of uiteraard met uw vaste aanspreekpunt binnen Meijburg & Co.
