Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf – december 2020
Beste lezer,
Dit is een nieuwe editie van onze digitale nieuwsbrief Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf. Hierin laten wij in begrijpelijke taal een aantal fiscale zaken de revue passeren die van belang zijn voor familiebedrijven. Daarbij schenken wij aandacht aan een zo breed mogelijke waaier van belastingen, zodat u hopelijk iets van uw gading terugvindt. Wij wensen u veel leesplezier!
Olaf Leurs en Maarten Merkus
Marktgroep Familie & Bedrijf
Inhoud
- 1. Column: thuiswerken, fiscaal nog niet zo normaal
- 2. Wijzigingen voor familiebedrijven in 2021
- 3. Antispeculatiebeding en earn-outregeling: rente wegens late betaling niet vrijgesteld onder deelnemingsvrijstelling
- 4. Herinvesteringsvoornemen nodig voor vorming reserve
- 5. Dga’s van management-bv’s staan in dienstbetrekking: verplicht verzekerd
- 6. Antwoorden Kamervragen over btw-aftrek op scholings-/opleidingskosten
- 7. Wil de enige echte schenker opstaan?
- 8. Verrekening agioreserve met rekening-courant dga is belast
- 9. Global Family Business Tax Monitor 2020
- 10. Contact
1. Column: thuiswerken, fiscaal nog niet zo normaal
We werken thuis, dat is het nieuwe normaal geworden en dat zal ook niet meer geheel verdwijnen. Volledig thuiswerken bevalt niet veel mensen, maar een gezonde combinatie van thuiswerken en naar de werkplek gaan is voor veel mensen wel een goede optie. Er zitten ook veel voordelen aan, zoals minder reistijd, veel minder files, minder parkeerproblemen en flexibelere inzet van kantoorruimte.
Het fiscale instrumentarium is echter niet ingericht op het stimuleren van thuiswerken. Sterker nog, het fiscale landschap is erg gericht op het werken op kantoor. Dat blijkt bijvoorbeeld uit de vele zaken die op de werkplek (op kantoor dus) onbelast verstrekt mogen worden (koffie, thee, koekje, tafel, stoel enzovoort). De fiscale definitie van ‘werkplek’ sluit expliciet de werkplek in de eigen woning uit. Dit betekent dat het heel ingewikkeld is om zaken goed te regelen voor de thuiswerkplek zonder meteen tegen loonheffing aan te lopen.
Een uitzondering zijn de voorzieningen op de thuiswerkplek die rechtstreeks voortvloeien uit het arbobeleid van de werkgever. Hierbij is met name te denken aan een bureau en bureaustoel die de werkgever aan de werknemer verstrekt of waarvan de werknemer de aankoopkosten declareert. Dat klinkt logisch, maar is vaak onhandig. Het verstrekken van een tafel/stoel betekent dat het traject via de werkgever moet lopen: die moet dat meubilair kopen en uitleveren, vooral onhandig als er een paar honderd of een paar duizend werknemers zijn. Laten kopen door de werknemer zelf, die het vervolgens declareert is dan praktischer, maar betekent veel administratieve rompslomp en heeft als neveneffect dat de btw sowieso niet teruggevorderd kan worden omdat er geen factuur is op naam van het bedrijf. Wat praktisch zou zijn, vooral voor grotere werkgevers, is een vergoeding per maand of per jaar voor arbozaken, waarmee de werknemers zelf hun arbo-aankopen kunnen doen. Dan kan nog steeds de btw niet teruggevorderd worden, maar kan de werkgever wel de vergoeding koppelen aan het aantal thuisgewerkte dagen (maatwerk dus) en dit eenvoudig afwikkelen via de loonstrook.
Dan resteren de extra kosten die een werknemer maakt voor het thuiswerken, door het NIBUD berekend op € 2 euro per werknemer per dag. Denk hierbij aan kosten voor gas/elektra/water, koffie/thee, afschrijving meubilair (en wc-papier). Die € 2 zou de kosten van thuiswerken vanwege de dienstbetrekking dekken en dus is het helemaal niet onlogisch dat de werkgever die onbelast zou kunnen vergoeden. Die vergoeding kan dan bijvoorbeeld in de plaats komen van de (onbelaste) vergoeding voor woon-werkverkeer.
Het antwoord van de wetgever is dat dit allemaal uit de vrije ruimte in de werkkostenregeling (WKR) moet komen en dat de vrije ruimte in verband met de crisis is verhoogd van 1,7 tot 3% over de eerste € 400.000 loon, althans voor het jaar 2020 (een verhoging van de vrije ruimte van € 5.200). Vanaf 2021 geldt weer 1,7% en wordt het percentage vanaf € 400.000 zelfs verlaagd van 1,2 naar 1,18%.
Als de wetgever het thuiswerken serieus neemt, dan wordt het hoog tijd om het fiscale instrumentarium daar ook op aan te passen.
Olaf Leurs (leurs.olaf@kpmg.com)
2. Wijzigingen voor familiebedrijven in 2021
In 2021 zal het fiscale landschap weer anders uitzien. Het pakket Belastingplan 2021 werd op Prinsjesdag bij de Tweede Kamer ingediend. Daarnaast zijn er nog enkele andere relevante ontwikkelingen. De parlementaire behandeling van het Belastingplan is afgerond: de Tweede Kamer heeft het op 12 november 2020 aangenomen en de Eerste Kamer op 15 december 2020. Het leek ons daarom nuttig nog eens naar de maatregelen te kijken die voor familiebedrijven in het oog springen.
Geen verlaging algemene tarief vennootschapsbelasting, verlenging mkb-schijf
De in 2019 aangenomen verlaging van het algemene Vpb-tarief per 1 januari 2021 van 25% naar 21,7% is geschrapt. Het algemene Vpb-tarief blijft daarmee 25%. De verlaging van het lage Vpb-tarief van 16,5% naar 15% gaat wel door. Tevens wordt de mkb-schijf waarover het lage Vpb-tarief geldt verlengd van € 200.000 naar € 245.000 in 2021 en naar € 395.000 vanaf 2022.
Verhoging box 2-tarief
Als maatregel die samenhing met de tariefsverlaging in de vennootschapsbelasting wordt het box 2-tarief in de inkomstenbelasting met ingang van 2021 verhoogd van 26,25% naar 26,9%. Het verhoogde tarief gaat ook gelden voor bestaande aanmerkelijkbelangclaims. Het gecombineerde tarief (vennootschapsbelasting plus box 2) zal, afhankelijk van met name de omvang van de winst van de vennootschap, vanaf 2021 fluctueren tussen 37,87% en 45,18%.
Fiscale coronareserve vennootschapsbelasting (2019)
In vervolg op en langs de lijnen van het Besluit noodmaatregelen coronacrisis is in het Belastingplan 2021 de wettelijke regeling opgenomen die het onder voorwaarden mogelijk maakt ten laste van de in 2019 genoten winst een fiscale coronareserve (FCR) te vormen. Een gevormde FCR moet in het volgende jaar weer aan de winst worden toegevoegd. De regeling is bedoeld om, ten opzichte van reguliere verliesverrekening, op een vroeger moment een liquiditeitsvoordeel te behalen.
De omvang van een FCR is allereerst gemaximeerd tot het verwachte verlies voor het jaar 2020 dat verband houdt met de coronacrisis. Van belastingplichtigen wordt daarbij verwacht naar redelijkheid in te schatten hoe groot het coronagerelateerde verlies is. Daarnaast bedraagt de FCR maximaal de fiscale winst over 2019 (zonder rekening te houden met de FCR).
De regeling werkt terug tot en met het begin van het laatste boekjaar dat eindigt in de periode van 1 januari 2019 tot en met 31 maart 2020. Ook belastingplichtigen met een boekjaar dat afwijkt van een kalenderjaar kunnen – mits aan de voorwaarden wordt voldaan – een FCR vormen.
Verhoging tarief innovatiebox
Met ingang van boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2021 wordt het effectieve tarief van de innovatiebox verhoogd van 7% naar 9%. Dit betekent dat de winst die wordt behaald door in Nederland gevestigde innovatieve bedrijven en die voortvloeit uit innovatie zwaarder wordt belast. Voor de verrekening van buitenlandse belasting op royalty’s zal bij het nieuwe effectieve tarief worden aangesloten.
Maximering jaarlijkse verliesverrekening, wel onbeperkte carry-forward (2022)
Het kabinet heeft door middel van een nota van wijziging bij het Belastingplan 2021 een voorstel gedaan voor een in de tijd onbeperkte voorwaartse verliesverrekening in de vennootschapsbelasting per 1 januari 2022 (nu geldt nog een carry-forwardtermijn van zes jaar; de carry-backtermijn is en blijft één jaar). Wel zullen verliezen nog slechts volledig voorwaarts en achterwaarts verrekenbaar zijn tot een bedrag van € 1 miljoen aan belastbare winst. Bij een hogere winst zijn de verliezen daarnaast slechts tot 50% van die hogere belastbare winst verrekenbaar.
Voorkomen van vrijstelling via specifieke renteaftrekbeperking (artikel 10a Wet Vpb)
De Hoge Raad heeft in 2012 geoordeeld dat artikel 10a Wet Vpb, de specifieke renteaftrekbeperking tegen grondslaguitholling in concernverband, niet alleen leidt tot de beperking van aftrek van rente, kosten en negatieve valutaresultaten op schulden die onder die bepaling vallen, maar ook tot een vrijstelling van (per saldo) positieve elementen (negatieve rente en/of positieve valutaresultaten). Met ingang van boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2021 wordt het saldo voortaan per ‘10a-schuld’ berekend en een positief saldo niet meer vrijgesteld.
Baangerelateerde Investeringskorting (BIK)
Door middel van de Baangerelateerde Investeringskorting (BIK) wil het kabinet bedrijven stimuleren om investeringen te doen en banen te behouden. De BIK is een afdrachtvermindering voor de loonbelasting en premies volksverzekeringen en bedraagt per kalenderjaar 3,9% voor investeringsbedragen tot en met € 5.000.000 en voor het meerdere daarboven 1,8%. De BIK is gemaximeerd op de in een jaar verschuldigde loonbelasting en premies volksverzekeringen. De BIK-regeling geldt voor twee jaar, 2021 en 2022. De verplichting ter zake van de investering dient op of na 1 oktober 2020, maar voor 31 december 2022 te zijn aangegaan.
Voor de BIK komen slechts nieuwe bedrijfsmiddelen in aanmerking. Bepaalde investeringen zijn uitgesloten, denk aan woonhuizen, grond, dieren, personenauto’s die niet bestemd zijn voor beroepsvervoer, bedrijfsmiddelen die bestemd zijn voor de verhuur en investeringen waarvoor verplichtingen worden aangegaan tegenover personen die behoren tot hetzelfde huishouden en bepaalde bloed- en aanverwanten. De investeringen moeten, met een laatste betaling in 2021 respectievelijk 2022, volledig zijn betaald en binnen zes maanden na volledige betaling in gebruik zijn genomen. De aanvraag voor afgifte van een BIK-verklaring moet elektronisch bij de Rijksdienst voor Ondernemend Nederland (RVO) worden ingediend. Per kwartaal kan maximaal één aanvraag worden gedaan en per kalenderjaar maximaal vier. Voor elke BIK-aanvraag geldt een ondergrens van € 1.500 per bedrijfsmiddel en € 20.000 per aanvraag.
Aanpassing vrije ruimte werkkostenregeling 2020 en 2021
In verband met de coronacrisis is de vrije ruimte die werkgevers hebben voor het geven van onbelaste vergoedingen en verstrekkingen voor 2020 verhoogd van 1,7% naar 3% voor de eerste € 400.000 van de loonsom per werkgever. Het percentage van 1,7% over de eerste € 400.000 van de loonsom per werkgever blijft in 2021 gelijk en het percentage van 1,2% dat geldt over de fiscale loonsom vanaf € 400.000 wordt per 1 januari 2021 verlaagd naar 1,18%.
Verruimen gerichte vrijstelling scholingskosten
Door de huidige coronacrisis is het belang van scholing nog meer toegenomen. De gerichte vrijstelling voor scholingsuitgaven van werknemers gaat ook gelden voor voormalige werknemers. De verruiming ziet op vergoedingen en verstrekkingen ten aanzien van het volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen. Vergoedingen en verstrekkingen voor onderhoud en verbetering van kennis en vaardigheden vallen niet onder de uitgebreide gerichte vrijstelling.
Verhoging bijtelling nulemissieauto’s van de zaak
Met ingang van 2021 wordt de verlaagde bijtelling voor nulemissieauto’s (auto’s zonder CO2-uitstoot) van de zaak verder verhoogd, in 2021 gaat deze van 8% naar 12%. Verder wordt de maximumcataloguswaarde waarover de verlaagde bijtelling wordt berekend in 2021 verlaagd van € 45.000 naar € 40.000. Voor het meerdere geldt de reguliere bijtelling van 22%. Er geldt een uitzondering voor waterstofauto’s en zonnecelauto’s. Voor deze auto’s geldt het verlaagde bijtellingspercentage over het hele bedrag van de cataloguswaarde.
Tariefsverhoging eerste schijf S&O-afdrachtvermindering
Om innovatie te stimuleren wordt de eerste schijf van de S&O-afdrachtvermindering voor starters en niet-starters per 1 januari 2021 verhoogd van 32% naar 40%. Daarnaast wordt het starterstarief van 40% naar 50% verhoogd.
Wijzigingen in de overdrachtsbelasting
Het algemene overdrachtsbelastingtarief gaat met ingang van 1 januari 2021 omhoog naar 8%. Het overdrachtsbelastingtarief van 2% dat nu nog geldt voor de verkrijging van alle soorten woningen zal vanaf 2021 nog slechts gelden voor de verkrijging van de juridische eigendom van woningen (en de gelijktijdig verkregen aanhorigheden) die door natuurlijke personen worden verkregen en als hoofdverblijf gaan dienen. Voor starters op de woningmarkt van 18 tot 35 jaar geldt vanaf 1 januari 2021 een vrijstelling die vanaf 1 april 2021 echter weer wordt beperkt tot woningen van maximaal € 400.000.
Mandatory-disclosurerichtlijn (DAC6)
Met ingang van 1 juli 2020 zijn de Mandatory Disclosure Rules (Europese richtlijn DAC6) in Nederland in werking getreden. In verband met de coronacrisis zijn de deadlines voor het melden van meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies echter verlengd. Tijdens de parlementaire behandeling van de Nederlandse implementatie van de Mandatory Disclosure Rules is onderkend dat het in de praktijk moeilijk kan zijn om te bepalen of een bepaalde constructie al dan niet meldingsplichtig is. In een op 30 juni 2020 bij besluit van 24 juni 2020 gepubliceerde ‘Leidraad meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies’ wordt nader invulling gegeven aan de meldingsplicht voor ‘Nederlandse’ intermediairs of ‘relevante belastingplichtigen’. De Leidraad kan in de toekomst worden geactualiseerd. Voor meer informatie verwijzen wij naar onze eerdere berichtgeving hierover.
UBO-register
Op 23 juni 2020 heeft de Eerste Kamer ingestemd met het wetsvoorstel inzake de registratie van uiteindelijk belanghebbenden ofwel ‘ultimate beneficial owners’ (UBO’s) van Nederlandse vennootschappen en andere juridische entiteiten. Met deze instemming is de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel afgerond. Met ingang van 8 juli 2020 moeten alle Nederlandse juridische entiteiten gegevens van hun UBO’s bijhouden. Vanaf 27 september 2020 is de verplichting tot registratie van die gegevens in het Nederlandse UBO-register in werking getreden. Dan bestaande entiteiten hebben achttien maanden de tijd voor de registratie.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
3. Antispeculatiebeding en earn-outregeling: rente wegens late betaling niet vrijgesteld onder deelnemingsvrijstelling
Onlangs heeft de Hoge Raad geoordeeld dat wettelijke en contractuele rentevergoedingen in verband met een earn-outregeling en een antispeculatievergoeding niet onder de deelnemingsvrijstelling vallen, omdat deze geen deel uitmaken van de prijs die voor de aandelen wordt betaald.
Antispeculatiebeding en earn-outregeling
In de casus had de koper van deelnemingsaandelen deze na enige tijd weer doorverkocht, waarbij een antispeculatievergoeding betaald moest worden aan de oorspronkelijke verkoper. De aan deze verkoper verschuldigde koopprijs bestond uit een vaste betaling en een variabele, winstafhankelijke earn-outvergoeding. De koper van de deelneming was door te late betaling contractuele rente verschuldigd over de earn-outvergoeding. Ook was hij daardoor wettelijke rente over de antispeculatievergoeding verschuldigd. De vraag was of deze rentevergoedingen onder de deelnemingsvrijstelling vallen.
De inspecteur en de belanghebbende (de oorspronkelijke verkoper) waren het eens dat de earn-outvergoeding en antispeculatievergoeding zelf wel onder de deelnemingsvrijstelling vallen. De belanghebbende vond echter dat de rentevergoedingen moesten worden vrijgesteld, terwijl de inspecteur meende dat de contractuele en wettelijke rentevergoedingen niet onder de deelnemingsvrijstelling vallen.
Toepassing deelnemingsvrijstelling op rente
- Rentevergoedingen in verband met de verwerving van een deelneming vallen onder de deelnemingsvrijstelling indien deze tot de prijs van de deelneming behoren. Dit is het geval als de rente een (onderdeel van de) tegenprestatie voor de aandelen vormt.
- Rente wegens te late betaling van de earn-outvergoeding vormt naar het oordeel van de Hoge Raad geen onderdeel van de prijs voor de aandelen en bevindt zich daardoor in de belaste sfeer.
- Ook rente wegens het te laat betalen van een antispeculatievergoeding valt niet onder de deelnemingsvrijstelling.
Gevolgen
Om de deelnemingsvrijstelling te kunnen claimen, is het dus essentieel gebleken om een directe link met de deelneming zelf te constateren. Is deze directe link er niet maar volgt een voordeel uit bijvoorbeeld te late betaling, dan vindt gewone belastingheffing plaats bij de ontvanger. Dit onderstreept het belang om de verschillende voordelen die samenhangen met een deelneming aandachtig onder de loep te nemen.
Frank Soentjens (soentjens.frank@kpmg.com)
4. Herinvesteringsvoornemen nodig voor vorming reserve
Indien bij de vervreemding van een bedrijfsmiddel de opbrengst de fiscale boekwaarde van het bedrijfsmiddel overtreft, kan een belastingplichtige een reserve vormen voor de gerealiseerde winst. De in deze herinvesteringsreserve ondergebrachte winst kan worden afgeboekt op de aanschaffings- of voortbrengingskosten van bedrijfsmiddelen in datzelfde jaar of de drie daaropvolgende boekjaren. Het vormen van de herinvesteringsreserve is alleen mogelijk zolang het voornemen tot herinvestering van de opbrengst bestaat. De belastingplichtige moet aannemelijk maken dat sprake is van een herinvesteringsvoornemen.
Herinvestering moet ook realiseerbaar zijn
In een casus voor het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden kwam de vraag aan de orde of belanghebbende aan het einde van de boekjaren 2010 en 2011 beschikte over een herinvesteringsvoornemen. In beide jaren had belanghebbende op verzoek van de bank zijn bedrijfsmiddelen (verhuurd vastgoed) verkocht. De opbrengst die hij behaalde bij de verkoop had belanghebbende in het geheel aangewend om schulden bij zowel de bank als de Belastingdienst af te lossen. Voor herinvestering was belanghebbende dus afhankelijk van externe financiering. Wegens de hoge verliezen van belanghebbende in de betreffende jaren en de daaruit voortvloeiende negatieve vermogenspositie stelde de inspecteur zich op het standpunt dat een herinvestering feitelijk niet realiseerbaar was. Omdat daarnaast concrete plannen voor herinvestering en het verkrijgen van financiering ontbraken, besloot het hof dat belanghebbende inderdaad niet aannemelijk heeft kunnen maken dat hij over een herinvesteringsvoornemen beschikte. Het enkele feit dat belanghebbende altijd op zoek is geweest naar een gunstige investering is hiervoor niet voldoende.
Als men de verkoopopbrengst van bedrijfsmiddelen niet liquide aanhoudt, kan dit een aanwijzing zijn dat het voornemen tot herinvesteren niet aanwezig is. Uiteraard moet hierbij het geheel aan feiten en omstandigheden worden bekeken. Zo zullen actieve onderhandelingen over vervangende investeringen en/of het verkrijgen van financiering (mits realistisch) doorgaans voldoende moeten zijn om een herinvesteringsvoornemen aannemelijk te maken. Wij raden aan om, zeker in branches die (financieel) hard geraakt worden door de huidige COVID-19-crisis, per einde boekjaar altijd kritisch te beoordelen of een herinvesteringsvoornemen aanwezig is.
Nick Grieving (grieving.nick@kpmg.com)
5. Dga’s van management-bv’s staan in dienstbetrekking: verplicht verzekerd
Twee directeuren-grootaandeelhouders (dga’s) verrichten activiteiten voor een vennootschap via hun persoonlijke management-bv’s. De inspecteur is van mening dat beide dga’s in dienstbetrekking staan tot de vennootschap. Hiermee wordt door de juridische structuur van de persoonlijke management-bv’s heen gekeken.
Hof Arnhem-Leeuwarden geeft de inspecteur gelijk. Een van de redenen dat sprake is van een dienstbetrekking, is dat de dga’s de werkzaamheden voor de vennootschap persoonlijk verrichten. De dga’s zijn immers onmisbaar: ze voeren de werkzaamheden uit vanwege hun persoonlijke kwaliteiten, visie en ideeën. Omdat het hof de dga’s als werknemers aanmerkt, zijn beiden verplicht verzekerd voor de werknemersverzekeringen.
Begrip ‘dienstbetrekking’
Hof Arnhem-Leeuwarden pelt de elementen van een privaatrechtelijke arbeidsovereenkomst af en concludeert dat de relatie tussen de dga’s en de vennootschap hieraan voldoet. De elementen zijn als volgt:
- verplichting van de werknemer om (persoonlijk) arbeid te verrichten;
- verplichting van de werkgever om (als tegenprestatie) loon te betalen;
- gezagselement: de werknemer moet in dienst zijn van de werkgever.
Bij het toetsen aan deze elementen wordt rekening gehouden met alle omstandigheden van het geval, in onderling verband bekeken.
Persoonlijk arbeid verrichten
De dga’s verrichten de werkzaamheden via hun persoonlijke management-bv’s en zijn tevens actief bij andere ondernemingen. Desondanks concludeert het hof dat de dga’s verplicht zijn om hun arbeid voor de vennootschap persoonlijk te verrichten. De dga’s blijken onmisbaar te zijn binnen de onderneming vanwege hun persoonlijke kwaliteiten, visie en ideeën. Hierdoor is het aannemelijk dat de onderneming niet akkoord zou gaan met vervanging van de dga’s.
Loon als tegenprestatie
De vennootschap heeft managementvergoedingen betaald aan de persoonlijke management-bv’s. Deze hebben vervolgens salaris uitbetaald aan de dga’s. Hiermee is sprake van loon als tegenprestatie.
Gezagsverhouding
De dga’s verrichten hun werkzaamheden onder gezag van de algemene vergadering van aandeelhouders (ava). De ava is statutair bevoegd om instructies te geven, en om directeuren te benoemen, te schorsen en te ontslaan. Niet van belang is dat de dga’s onderdeel uitmaken van de ava en dat zij in bepaalde situaties (bijvoorbeeld bij de aanstelling, schorsing of het ontslag van een managing director) mede doorslaggevende invloed hebben op de besluitvorming.
Werknemersverzekeringen
Omdat de dga’s in dienstbetrekking staan tot de vennootschap, zijn beiden verplicht verzekerd voor de werknemersverzekeringen. De uitzondering van de Regeling aanwijzing directeur-grootaandeelhouder is niet van toepassing.
Hebt u vragen over de kwalificatie van een arbeidsrelatie, neemt u dan gerust contact met ons op.
Esther Hoppenbrouwers (hoppenbrouwers.esther@kpmg.com)
Romy Loeffen (loeffen.romy@kpmg.com)
6. Antwoorden Kamervragen over btw-aftrek op scholings-/opleidingskosten
Op 6 oktober 2020 heeft Tweede Kamerlid Helma Lodders Kamervragen gesteld aan de staatssecretaris van Financiën over de btw-aftrek op scholings-/opleidingskosten. Onlangs heeft de staatssecretaris hierop schriftelijk gereageerd.
Vooropgesteld moet worden dat alleen btw-ondernemers recht hebben op aftrek van voorbelasting. Of dit recht kan worden gebruikt, hangt onder meer af van de volgende voorwaarden:
- Het moet gaan om een prestatie die door en voor een btw-ondernemer is verricht.
- Voor deze prestatie is een juiste factuur uitgereikt.
- De afgenomen prestatie moet gebruikt worden voor btw-belastbare handelingen (dat wil zeggen: als sprake is van btw-vrijgestelde activiteiten, zoals zorg of onderwijs, bestaat gaan aftrek van btw).
Een bekend voorbeeld van scholings-/opleidingskosten zijn de verplichte cursussen en certificaten die medewerkers nodig hebben om hun beroep uit te mogen oefenen. Recht op btw-aftrek voor dergelijke kosten bestaat als aan de bovenstaande voorwaarden wordt voldaan. Verder is de eventuele btw op scholings-/opleidingskosten in beginsel aftrekbaar, mits deze cursussen verband houden met de functie die de werknemer in de onderneming vervult of zal gaan vervullen. Niet aftrekbaar is bijvoorbeeld de btw op een antislipcursus, omdat deze uitgaven in de persoonlijke sfeer van de werknemer liggen (behoudens gevallen waarin de rijvaardigheid tot het beroep behoort). In dergelijke gevallen kan mogelijk het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (BUA) van toepassing zijn.
Het Kamerlid geeft aan dat het in de praktijk blijkbaar voorkomt dat scholings- en certificeringsinstellingen vanwege privacyregels niet meer factureren aan de werkgever, maar direct aan de werknemer. De staatssecretaris meldt dat een dergelijk gevolg van de privacywetgeving hem niet bekend is.
In het voornoemde geval zal de werknemer zelf een overeenkomst aangaan met een scholings- en certificeringsinstelling. Een dergelijke handelwijze heeft tot gevolg dat de factuur niet gericht is aan de werkgever. Hierdoor kan de werkgever bij een latere declaratie voor deze kosten de voorbelasting niet in aftrek brengen.
Om de aftrek op dergelijke kosten, maar ook om andere vormen van declaraties te waarborgen, is het dus belangrijk om te zorgen dat de factuur als uitgangspunt op naam van de ondernemer komt te staan. Dit volgt uit de systematiek van de btw-regelgeving.
Alleen bij vereenvoudigde facturen (minder dan € 100 inclusief btw) hoeft de naam van de afnemer niet vermeld te zijn (veel cursussen en certificeringen zullen in de regel overigens kostbaarder zijn). Ook dan moet de ondernemer echter wel kunnen aantonen dat de afgenomen prestatie is gebruikt voor belaste handelingen. Wij voegen nog toe dat btw op bestedingen voor eten en drinken in de horeca in principe nooit teruggevraagd kan worden.
Wij helpen u uiteraard graag bij het juist inrichten van de interne processen om het recht van btw-aftrek te waarborgen.
Thom Sigtermans (sigtermans.thom@kpmg.com)
7. Wil de enige echte schenker opstaan?
Rechtbank Noord-Nederland heeft onlangs geoordeeld dat ondanks het feit dat echtgenoten in algehele gemeenschap van goederen zijn gehuwd, dit er niet toe leidt dat een echtgenoot moet worden geacht mede als partij betrokken te zijn bij een door de andere echtgenoot gedane schenking. Een gemeenschap van goederen leidt daarom niet tot fiscale herkwalificatie van schenkingen. Dit standpunt heeft gevolgen voor de heffing van erf- en schenkbelasting.
Schenking ten laste van gemeenschappelijk vermogen
Waar gaat het hier om: een dochter heeft in het verleden van haar vader een schenking ontvangen die op dat moment niet onderworpen was aan de Nederlandse heffing van schenkbelasting. De schenking is ten laste gekomen van een bankrekening die behoorde tot de huwelijksgemeenschap van vader en moeder. In geschil is of moeder voor de schenkbelasting wordt geacht de helft van de schenking te hebben gedaan. Een schenking van moeder zou indertijd nog onderworpen zijn geweest aan Nederlandse schenkbelasting. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat moeder wordt geacht de helft te hebben geschonken en verwijst onder meer naar een uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant eerder dit jaar en in lijn daarmee tevens naar een beleidsbesluit van de staatssecretaris van Financiën uit 2014.
Aansluiting bij civiele recht versus meer economische benadering
Rechtbank Noord-Nederland oordeelt echter in het voordeel van de dochter. Moeder wordt niet geacht de helft van het banktegoed aan haar te hebben geschonken. Dat de ouders in algehele gemeenschap van goederen zijn gehuwd, brengt niet mee dat de moeder moet worden geacht als medepartij betrokken te zijn bij een door haar echtgenoot gedane schenking. De Successiewet verwijst hierin een-op-een naar het civiele recht, wat voor de rechtbank aanleiding is om het civiele recht als uitgangspunt te nemen. Uit de civiele wetgeving volgt dat giften alleen worden toegekend aan degene die daarbij als schenker partij is, en dat is alleen de schenkende echtgenoot. De enkele omstandigheid dat echtgenoten in algehele gemeenschap van goederen zijn gehuwd leidt niet tot betrokkenheid van de andere echtgenoot bij de schenking. Ook het feit dat moeder hier effectief wel is verarmd leidt niet tot een andere conclusie, in tegenstelling tot de eerdere uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant. In deze laatste uitspraak werd gesteld dat ervan uit moet worden gegaan dat vader namens de huwelijksgemeenschap heeft gehandeld. Omdat vader uit vrijgevigheid handelt, wordt daarmee de bevoordelingsbedoeling ook bij de andere huwelijkspartner geacht aanwezig te zijn. Dat deze partner wellicht niet op de hoogte was van de giften, maakt niet dat de giften als giften van alleen vader moeten worden aangemerkt. Dit bracht deze rechtbank tot het andersluidende oordeel dat de inspecteur zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat de giften die aan belanghebbenden zijn gedaan voor de helft toerekenbaar zijn aan de niet-schenkende echtgenote.
Het besluit van de staatssecretaris uit 2014 benadert deze casus eveneens economisch, waardoor in de voorliggende zaak schenkbelasting verschuldigd zou zijn: een schenking uit gemeenschappelijk vermogen wordt (economisch gezien) voor de helft toegerekend aan ieder van de echtgenoten.
Woonplaatsfictie en 180-dagenregeling
De vraag of een schenking ten laste komt van de gemeenschap of alleen van de schenker is bijvoorbeeld van belang wanneer we te maken hebben met de zogeheten woonplaatsfictie: iemand met de Nederlandse nationaliteit wordt bij vertrek uit Nederland voor de heffing van erf- en schenkbelasting geacht nog tien jaar inwoner van Nederland te zijn. Als een van de partners niet de Nederlandse nationaliteit heeft en binnen deze tienjaarsperiode schenkt uit gemeenschappelijk vermogen, leiden deze uitspraken tot andere uitkomsten. Deze problematiek speelt eveneens wanneer wordt geschonken binnen 180 dagen voor het overlijden van de schenker. Schenkingen gedaan binnen die periode worden namelijk bij de nalatenschap geteld.
Eenheid van rechtsorde of economische realiteit
Een uitspraak is altijd interessant als deze strijdig is met een besluit van de staatssecretaris. Ook al stelt men zich op het standpunt ‘een besluit geeft slechts de mening weer van de staatssecretaris’, kan een ander inzicht oncomfortabel en gewaagd aanvoelen, zeker in de praktijk.
Het is nog niet bekend of de inspecteur hoger beroep heeft aangetekend. Wij kunnen ons voorstellen dat hij zich met het besluit van de staatssecretaris in de hand zeker genoeg voelt om in beroep te gaan. Het civiele ‘wint’ hier echter van het fiscale. Een eeuwenoud adagium zegeviert: de verhouding tussen het civiele en fiscale recht en de eenheid van rechtsorde. Een van het civiele recht afwijkende fiscale behandeling behoeft immers een adequate rechtvaardiging. We zijn nog in afwachting of de economische realiteit een fiscaal afwijkende behandeling kan rechtvaardigen en daarmee prevaleert boven de rechtseenheid. Blijf in de tussentijd op uw hoede bij schenkingen uit de gemeenschap bij partners die voor de schenk -en erfbelasting fiscaal anders worden behandeld.
Charlotte Zandvoort-Gerritsen (gerritsen.charlotte@kpmg.com)
8. Verrekening agioreserve met rekening-courant dga is belast
Een uitdeling van winstreserves op aandelen die tot een aanmerkelijk belang behoren is belast als een regulier voordeel in box 2. Hetzelfde geldt in beginsel voor een teruggaaf van wat op aandelen is gestort. De agioreserve maakt onderdeel uit van het op de aandelen gestorte kapitaal. Hof Den Haag heeft recent bevestigd dat ook verrekening van de agioreserve met de rekening-courant van de directeur-grootaandeelhouder (dga) een belastbaar regulier voordeel oplevert.
De casus
Het berechte geval betrof een dga met een 100%-belang in een holding, met op haar beurt een 100%-belang in een dochtermaatschappij. Holding en dochtermaatschappij vormden een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. In 2010 heeft de dga een pand met een waarde van € 1.100.000 waarop een hypotheek rustte van € 572.000 ingebracht in de dochtermaatschappij. Daarbij is een bedrag van € 528.000 aangemerkt als storting van informeel kapitaal, oftewel agio. Op 29 oktober 2013 besloot de algemene vergadering van aandeelhouders van de holding tot verrekening van de agioreserve in rekening-courant met de dga. De inspecteur heeft dit als een regulier voordeel uit aanmerkelijk belang aangemerkt.
Na Rechtbank Den Haag komt het geschil terecht bij Hof Den Haag. Het hof wijst erop dat de teruggaaf van wat op aandelen is gestort tot de reguliere voordelen uit aanmerkelijk belang behoort. Het hof haalt vervolgens een arrest van de Hoge Raad aan waaruit volgt dat agio valt onder wat op aandelen is gestort. Terugbetaling van de agioreserve heeft plaatsgevonden door verrekening in de rekening-courantverhouding tussen de dga en de dochtervennootschap. Hierdoor heeft de dga een regulier voordeel uit aanmerkelijk belang genoten, aldus het hof.
Ook de stelling van de dga dat als er al een voordeel voor de aandeelhouder zou zijn, dit een voordeel van de moedervennootschap zou zijn omdat deze 100% aandeelhouder was van de dochtervennootschap, gaat niet op. Met de boekhoudkundige verwerking bij de dochtervennootschap, waarbij de agioreserve is verrekend met de rekening-courant van de dga, is dit voordeel aan hem persoonlijk toegekomen.
Afstempelen (soms) geen regulier voordeel
Er is één uitzondering. Een teruggaaf van wat op aandelen is gestort vormt geen regulier voordeel voor zover de teruggaaf niet meer bedraagt dan de verkrijgingsprijs van de desbetreffende aandelen, de algemene vergadering van aandeelhouders van tevoren tot deze teruggaaf heeft besloten en de nominale waarde van de desbetreffende aandelen bij statutenwijziging met een gelijk bedrag is verminderd. Het verlagen van de nominale waarde van de aandelen, ook wel bekend als afstempelen, kan dus onbelast, mits de verkrijgingsprijs van de aandelen voldoende hoog is.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
9. Global Family Business Tax Monitor 2020
De 2020-editie van de Global Family Business Tax Monitor onderzoekt de verschillen in fiscale behandeling bij de overdracht van familiebedrijven in 54 landen, regio's en rechtsgebieden. Wereldwijd hebben familiebedrijven te maken met grote verschillen in belastingheffing bij de bedrijfsoverdracht naar de volgende generatie.
Uit het onderzoek blijkt dat aandeelhouders in familiebedrijven in een aantal landen niet of nauwelijks fiscaal worden aangeslagen bij de bedrijfsoverdracht door vererving of schenking, terwijl de aanslag in andere landen aanzienlijk kan zijn.
Enkele kernbevindingen uit het rapport
- De tarieven die gelden bij de overdracht van een familiebedrijf lijken hoger te zijn en strengere vrijstellingsvoorwaarden te hebben in grotere, meer ontwikkelde landen. Ook familiebedrijven in opkomende economieën kunnen echter met een omvangrijke belastingdruk te maken krijgen.
- In 15 van de 54 onderzochte landen en gebieden worden familiebedrijven met een waarde van € 10 miljoen bij de overdracht van de onderneming aangeslagen voor erf- of inkomstenbelasting. In 16 onderzochte landen geldt bij overdracht een schenkbelasting.
- In Europa hebben Frankrijk, Ierland, Nederland, Spanje en het Verenigd Koninkrijk de hoogste belastingtarieven bij de overdracht door vererving (voor vrijstellingen) van familiebedrijven met een waarde van € 10 miljoen. De aanslagen worden echter aanzienlijk verlaagd door de toepassing van vrijstellingen.
Bedrijfsopvolgingsregeling actueel in Nederland
In Nederland staat de bedrijfsopvolgingsregeling (BOR) in de belangstelling. Publicaties van het Centraal Planbureau (‘Kansrijk Belastingbeleid’, april 2020) en het Ministerie van Financiën (‘bouwstenennotities’, mei 2020) hebben stof doen opwaaien. Zo wordt hierin onder andere voorgesteld de BOR in de inkomstenbelasting en bij erven en schenken te versoberen, en/of ‘om te bouwen’ naar een soberdere rentedragende betalingsregeling.
Vergelijkend rapport voor Nederland binnen Europa
Gelet op de hierdoor ontstane discussie vonden wij het zinvol om de Nederlandse regeling te vergelijken met die van grote en/of vergelijkbare economieën (waaronder België, Frankrijk, Duitsland, Italië en Noorwegen) in het rapport ‘Europese bedrijfsopvolgingsregelingen: een vergelijking’. Nagenoeg alle EU-landen kennen immers een BOR-achtige regeling.
Omdat Nederlandse familiebedrijven vaak concurreren met buitenlandse familiebedrijven is het nuttig om de bedrijfsopvolgingsregelingen op internationaal niveau te bekijken. Een versobering van de BOR zet de Nederlandse familiebedrijven op achterstand als de buitenlandse bedrijfsopvolgingsregelingen beter zijn, wat ten koste zal gaan van het Nederlandse investeringsklimaat voor familiebedrijven.
Fiscaal advies nodig bij succesvolle bedrijfsopvolging?
Hebben de recente publicaties u aan het denken gezet? En hebt u hulp nodig bij een succesvolle bedrijfsopvolging en het maken van een opvolgingsplan? De adviseurs van Meijburg & Co adviseren u met plezier over de fiscale en juridische aspecten die daarbij horen en helpen u bij het bepalen van een goede opvolgingsstrategie. Op basis van onze jarenlange ervaring gaan wij graag tijdig met u in gesprek, zodat u niet voor verrassingen komt te staan.
Maarten Merkus (merkus.maarten@kpmg.com)
Olaf Leurs (leurs.olaf@kpmg.com)
10. Contact
Mocht u naar aanleiding van deze of andere onderwerpen vragen hebben, dan kunt u contact opnemen met de adviseurs van Meijburg & Co die bij de onderwerpen in deze nieuwsbrief staan vermeld, of uiteraard met uw vaste aanspreekpunt binnen Meijburg & Co.
