Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf – juli 2024

19 juli 2024
Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf – juli 2024

Beste lezer,

Dit is een nieuwe editie van onze digitale nieuwsbrief Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf. Hierin laten wij in begrijpelijke taal een aantal fiscale zaken de revue passeren die van belang zijn voor familiebedrijven. Daarbij schenken wij aandacht aan een zo breed mogelijke waaier van belastingen, zodat u hopelijk iets van uw gading terugvindt. Wij wensen u veel leesplezier!

Marlies Baijer en Maarten Merkus
Marktgroep Familie & Bedrijf

Naar boven

Inhoud

Naar boven

1. Column: Niets zo veranderlijk als de politiek

Het weer is nog wisselvallig, maar de zomer is toch echt begonnen. Ook in het politieke en fiscale speelveld verandert er veel. De weertypes Rutte I, II, III en IV lijken onder het nieuwe kabinet-Schoof een andere richting te nemen. De eerste spraakmakende debatten hebben plaatsgevonden en diverse moties voor hogere toeslagen en lonen zijn aangenomen, met het idee dat het bedrijfsleven de rekening kan betalen. Eind juli gaan de coalitiepartijen PVV, VVD, NSC en BBB beginnen met het uitwerken van het hoofdlijnenakkoord. De Tweede Kamer is in principe met zomerreces tot en met maandag 2 september. Het doel is het regeerprogramma ‘tijdig voor Prinsjesdag’ (17 september 2024) af te krijgen, om te kunnen rekenen op een meerderheid in de Kamer. Wat kunnen we zoal verwachten?

Het Belastingplan 2025 zal onder andere aanpassingen in de bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de schenk- en erfbelasting (BOR) en de doorschuifregeling in de inkomstenbelasting (DSR) bevatten. Zo zal naar verwachting de toegang tot deze regelingen vanaf 1 januari 2026 ernstig worden beperkt tot louter gewone aandeelhouders. Eerder genomen maatregelen, zoals het vervallen van de dienstbetrekkingseis en het invoeren van een minimumleeftijd van 21 jaar, treden in werking vanaf 1 januari 2025.

Bij het aannemen van de forse tariefsverhogingen in box 2 (33%) en box 3 (36%) van de inkomstenbelasting per 1 januari 2024 heeft de Eerste Kamer de regering reeds verzocht om het evenwicht tussen box 2 (gecombineerd hoog Vpb/IB-tarief van 50,3%) en box 1 (hoogste tariefschijf van 49,5%) te herstellen. In het hoofdlijnenakkoord is het toptarief in box 2 weer teruggedraaid naar 31%. Over het lage box 2-tarief (24,5%) is niets opgemerkt. Een tariefsverlaging in box 3 ligt in de lijn der verwachting.

Zojuist is de reactie verschenen van het ministerie van Financiën naar aanleiding van de spraakmakende uitspraken van de Hoge Raad over box 3 van 6 juni 2024, waarover u elders in deze nieuwsbrief meer kunt lezen. Belastingplichtigen kunnen vanaf half oktober een brief verwachten van de Belastingdienst over de vervolgstappen. Het is de planning dat het formulier om het werkelijk rendement aan te tonen in de zomer van 2025 beschikbaar komt. Verder wachten we op terugkoppeling van het nieuwe kabinet over de toekomst van box 3 vanaf 2027, om beter aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. Eind juni heeft demissionair staatssecretaris van Financiën een voorstel gedaan voor het belasten van onroerend goed met een vermogenswinstbelasting, in afwijking van de voorgestelde vermogensaanwasbelasting. Het te belasten directe rendement wordt, afhankelijk van het gebruik, ingedeeld in drie categorieën. Als de onroerende zaak het hele jaar niet wordt verhuurd, wordt deze belast op basis van een vastgoedbijtelling. Het is de vraag of dergelijke forfaits voldoende aansluiten bij de bedoeling om het werkelijke rendement te belasten, en of deze uiteindelijk de eindstreep gaan halen.

De aftrekpost voor giften in de vennootschapsbelasting tot maximaal € 100.000 (of 50% van de fiscale winst) is nog steeds van toepassing. Met ingang van 1 januari 2024 zijn giften uit de eigen bv aan ANBI’s en SBBI’s echter niet langer als dividenduitkering belast bij de dga, ook niet als deze gift hoger is dan € 100.000. Aangekondigd is dat de giftenaftrek in de inkomstenbelasting en vennootschapsbelasting, en het geven vanuit de vennootschap de komende jaren wordt beperkt. Het is op dit moment dus fiscaal zeer aantrekkelijk om giften te doen aan goede doelen, maar voor hoe lang nog?

Kortom, de politiek zal de komende tijd niet stilzitten. Rest mij niets anders dan u allen een goede zomer te wensen. In het najaar is er voldoende tijd om te anticiperen op nieuwe maatregelen.

Marlies Baijer (baijer.marlies@kpmg.com)

Naar boven

2. Geen herinvesteringsreserve voor van TenneT ontvangen afsluitvergoeding in verband met vestigen opstalrecht

Normaliter dient in de vennootschapsbelasting te worden afgerekend over winst behaald bij vervreemding van voorraden en bedrijfsmiddelen. Voor bedrijfsmiddelen (vermogensbestanddelen die niet bestemd zijn voor de omzet, maar dienstbaar zijn aan de gedreven onderneming en als gevolg daarvan meerdere productieprocessen meegaan) geldt hierop een uitzondering. De winst behaald bij de vervreemding van een bedrijfsmiddel kan namelijk worden toegevoegd aan een herinvesteringsreserve. Onder voorwaarden kan de herinvesteringsreserve dan weer worden afgeboekt van de kostprijs van het vervangende bedrijfsmiddel. Door uitstel van belastingheffing wordt op deze wijze de continuïteit van de onderneming gewaarborgd. Rechtbank Noord-Nederland oordeelde recent dat belanghebbende geen herinvesteringsreserve kon vormen voor winst behaald als gevolg van door van TenneT ontvangen afsluitvergoedingen voor het vestigen van een opstalrecht.

Rechtbank Noord-Nederland

Belanghebbende en zijn broer drijven een akkerbouwbedrijf in maatschapsverband. In verband met het plaatsen van elektriciteitsmasten vestigt TenneT een opstalrecht op de grond die eigendom is van de broer van belanghebbende, maar die bij de maatschap in gebruik is. De maatschap ontvangt van TenneT een afsluitvergoeding. Belanghebbende vormt naar rato van zijn aandeel in de maatschap een herinvesteringsreserve. De inspecteur is echter van mening dat de afsluitprovisie geen tegenprestatie vormt voor de (gedeeltelijke) vervreemding van de grond, maar moet worden gezien als een vergoeding voor het meewerken aan het vestigen van een opstalrecht ten behoeve van TenneT (en ter voorkoming van een zogenoemde gedoogplichtprocedure). Op basis hiervan zou belanghebbende dan onterecht een herinvesteringsreserve hebben gevormd.

Vergoeding voor verrichten van activiteiten, niet voor vervreemding bedrijfsmiddel

De rechtbank oordeelt dat uit de overeenkomst tussen belanghebbende en TenneT volgt dat de vergoeding inderdaad een vergoeding betreft voor een voortvarende medewerking aan het – zonder gerechtelijke procedures – afsluiten van een overeenkomst tot het vestigen van een opstalrecht. Hiermee vormt de afsluitvergoeding dus een vergoeding voor door belanghebbende verrichte activiteiten en niet een vergoeding voor het (gedeeltelijk) vervreemden van een bedrijfsmiddel. Hierbij is ook van belang dat TenneT aan belanghebbende een (overigens onbelaste) andersoortige vergoeding heeft toegekend ter compensatie van de waardevermindering.

Zoals hierboven is weergegeven kan een herinvesteringsreserve worden gevormd voor de winst behaald bij (gedeeltelijke) vervreemding van een bedrijfsmiddel. Of in meer algemene zin met het vestigen van een recht van opstal sprake is van een vervreemding van het (economisch) eigendom door de opstalgever aan de opstaller, staat niet zonder meer vast. Dit zal afhankelijk zijn van de overeengekomen voorwaarden van het opstalrecht. De vraag of in dit geval sprake was van een kwalificerende vervreemding is in deze procedure echter niet aan de orde gekomen.

Nick Grieving (grieving.nick@kpmg.com)

Naar boven

3. Schadevergoeding bij verkoop deelneming niet vrijgesteld

In de rechtspraak komt vaker de vraag naar voren of een schadevergoeding bij de aan- of verkoop van een deelneming onder de deelnemingsvrijstelling valt. Hieruit volgt in ieder geval dat de deelnemingsvrijstelling van toepassing kan zijn op een schadevergoeding die wordt betaald vanwege het feit dat de aan- of verkoop van een deelneming niet doorgaat. Een voorwaarde daarbij is dat de te kopen aandelen een deelneming hebben gevormd bij de koper.

In een recentelijke uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant ging de aan- en verkoop van een deelneming weliswaar door, maar werd een schadevergoeding betaald die met deze aan- en verkoop verband hield. Ook vormden de gekochte aandelen een deelneming bij de koper. In zoverre een prima uitgangspunt om langs de lijnen van de rechtspraak een beroep te doen op toepassing van de deelnemingsvrijstelling. Toch slaagde het beroep van de belanghebbende niet.

Achtergrond van de zaak

In de zaak was de belanghebbende een bv die 50% van de aandelen in een deelneming kocht van een andere bv. De andere 50% in de deelneming was al in het bezit van de koper. Na de verkoop trad de bestuurder van de verkoper in concurrentie met de activiteiten van de door hem verkochte deelneming door te gaan werken voor een concurrent en cliënten en werknemers van de verkochte deelneming te werven. Hoewel de koper en verkoper geen concurrentiebeding in de koopovereenkomst hadden opgenomen, kwamen zij via een civiele schikking overeen dat de koper als schadevergoeding het resterende bedrag van de nog te betalen koopprijs niet langer hoefde te betalen. De koper betoogde vervolgens dat deze schadevergoeding een vrijgestelde bate is met een beroep op de deelnemingsvrijstelling.

Oordeel rechtbank: geen causaal verband

Volgens de hoofdregel is de deelnemingsvrijstelling slechts van toepassing op voordelen uit hoofde van de deelneming. Dit geeft aan dat een causaal verband aanwezig moet zijn tussen het voordeel (in dit geval de schadevergoeding) en de deelneming. De koper stelde dat er een voldoende causaal verband aanwezig was. Het ontbreken van een concurrentiebeding deed hier volgens hem niet aan af.

De rechtbank oordeelde anders. De schadevergoeding stond volgens de rechtbank in een te ver verwijderd verband van de aankoop van de deelneming. Het feit dat de koopovereenkomst zelf geen concurrentie- en relatiebeding bevatte, speelt hierbij vermoedelijk een belangrijke rol. Ook is formeel een schadevergoeding afgesproken tussen koper en verkoper die enkel wordt verrekend met de koopprijs, in plaats van een formele aanpassing van de koopsom.

Een andere uitkomst was zeker denkbaar geweest, bijvoorbeeld als in de koopovereenkomst was voorzien in een bepaald concurrentiebeding en de schade als een aanpassing van de koopsom zou zijn verwerkt. Niet in geschil lijkt de vraag of de schadevergoeding als een bate gezien moet worden. Blijkbaar was afboeking op de kostprijs deelneming (geen winst of verlies) bij koper niet mogelijk of aan de orde.

Ryan van Dijk (vandijk.ryan@kpmg.com)

Naar boven

4. Geen verliesverrekening meer mogelijk na aandeelhouderswijziging

Verrekenbare verliezen kunnen in de vennootschapsbelasting in latere jaren worden benut. Om misbruik te voorkomen, is dit echter niet mogelijk als het uiteindelijke belang in de belastingplichtige in belangrijke mate (30% of meer) is gewijzigd. Verliezen blijven toch beschikbaar na een belangenwijziging als wordt voldaan aan de beleggingstoets (de bezittingen in het verliesjaar bestaan gedurende ten minste negen maanden niet grotendeels uit beleggingen) en de inkrimpingstoets. Recent heeft Hof Den Bosch geoordeeld in een zaak die ging over de inkrimpingstoets.

Inkrimpingstoets

De inkrimpingstoets houdt in dat 1) onmiddellijk voorafgaand aan de belangenwijziging de omvang van de werkzaamheden niet met meer dan 70% werd verminderd, en 2) het op het moment van de aandeelhouderswisseling niet de bedoeling was om de omvang van de werkzaamheden binnen drie jaar met meer dan 70% te verminderen. De eerste subtoets wordt bepaald aan de hand van het niveau van de werkzaamheden aan het begin van het oudste verliesjaar ten opzichte van de werkzaamheden onmiddellijk voorafgaand aan de aandeelhouderswijziging.

Daarnaast is er nog een uitzondering dat indien niet wordt voldaan aan de inkrimpingstoets alsnog verliesverrekening mogelijk is voor zover de winst is toe te rekenen aan werkzaamheden die reeds aanwezig waren direct voorafgaand aan de aandeelhouderswijziging.

Hof kijkt naar omzet en voorraad

Een bv die actief is in de hippische sector (belanghebbende) heeft per 2013 een saldo van ongeveer € 2 miljoen aan te verrekenen verliezen. Eind 2013 wordt belanghebbende overgenomen. De aandelen in de bv werden aangeboden aan het publiek, met als toelichting dat het een lege vennootschap met verliezen betrof.

Net als Rechtbank Zeeland-West-Brabant eerder komt Hof Den Bosch tot het oordeel dat de omvang van de paardenhandelsactiviteiten direct voorafgaande aan de aandeelhouderswijziging tot minder dan 30% is ingekrompen ten opzichte van het oudste verliesjaar. Dit dient te worden bepaald aan de hand van de omzet en de voorraad paarden. De omzet is tot ongeveer 7% ingekrompen en de voorraad paarden tot iets meer dan 44%. Evenals de rechtbank neemt het hof beide op gelijke wijze mee, en daarmee is sprake van inkrimping van de activiteiten tot minder dan 30%. 

Verder oordeelt het hof dat de winsten na de aandeelhouderswijziging niet zijn toe te rekenen aan de werkzaamheden van voor de wijziging. Er heeft feitelijk geen voortzetting van de paardenhandelsactiviteiten plaatsgevonden. Met de bestaande voorraad paarden is geen omzet behaald. Bovendien zijn deze paarden weer verkocht aan de oude aandeelhouder. De behaalde winsten na aandeelhouderswijziging zijn het gevolg van de inbreng van een nieuwe voorraad paarden door de nieuwe aandeelhouder.

Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)

Naar boven

5. De 6 juni-arresten: de Hoge Raad over box 3

Het zal u waarschijnlijk niet zijn ontgaan dat de Hoge Raad op 6 juni 2024 heeft geoordeeld dat de box 3-heffing nog steeds in strijd is met het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (het EVRM).

Om de betekenis van deze arresten duidelijk te maken, gaan we eerst een stukje terug in de tijd. Eind 2021 had de Hoge Raad in het zogenoemde Kerstarrest geconcludeerd dat de destijds bestaande box 3-heffing, die niet plaatsvond op basis van het werkelijke rendement op vermogen maar op basis van een forfaitair rendement, in strijd was met het EVRM. De regering paste de box 3-heffing in een Herstelwet en een Overbruggingswet razendsnel aan. De box 3-heffing werd weliswaar nog steeds niet gebaseerd op het werkelijke rendement op vermogen, maar wel op een forfaitair rendement dat dat werkelijke rendement beter zou benaderen. Daarmee zou de aangepaste box 3-heffing geen strijd met het EVRM meer moeten opleveren. Dit was een tussenoplossing, vervolgens zou er dan in 2027 een compleet nieuwe box 3-heffing moeten komen.

In september 2023 begon duidelijk te worden dat het nog maar de vraag was of de regering het box 3-probleem hiermee had opgelost. Eerst concludeerde advocaat-generaal Wattel dat ook de aangepaste box 3-heffing niet zou deugen. Begin 2024 bleek dat ook advocaat-generaal Pauwels die mening was toegedaan. Een advocaat-generaal is echter slechts een adviseur van de Hoge Raad. De Hoge Raad neemt kennis van zijn adviezen, maar beslist uiteindelijk zelf.

Op 6 juni 2024 heeft de Hoge Raad echter inderdaad geoordeeld dat ook de aangepaste box 3-heffing in strijd is met het EVRM. Advocaat-generaal Wattel was nog van mening dat die schending er alleen zou zijn in situaties waarin het werkelijke rendement aanmerkelijk lager is dan het forfaitaire rendement. De Hoge Raad oordeelt echter dat de aangepaste box 3-heffing in iedere situatie waarin het werkelijke rendement lager is dan het forfaitaire rendement een schending van het EVRM oplevert.

Berekening werkelijke rendement

En hoe wordt dat werkelijke rendement dan berekend? Daar heeft de Hoge Raad in de arresten van 6 juni een aantal aanwijzingen voor gegeven. Belangrijke uitgangspunten zijn dat het werkelijke rendement moet worden berekend over het gehele vermogen, dat positieve en negatieve inkomsten uit dat vermogen én positieve en negatieve vermogensmutaties – zowel gerealiseerde als ongerealiseerde – moeten worden meegenomen en dat geen rekening mag worden gehouden met kosten. Hier is niet de plaats om er verder op in te gaan, maar het is nu al duidelijk dat deze uitgangspunten veel vragen oproepen die de Hoge Raad onbeantwoord heeft gelaten.

Als het werkelijke rendement op uw vermogen dus lager is dan het forfaitaire rendement, hoort bij de box 3-heffing te worden uitgegaan van dat lagere werkelijke rendement. Maar dat gaat niet vanzelf. De Belastingdienst heeft de gegevens om het werkelijke rendement te berekenen helemaal niet. Die gegevens moet u zelf verzamelen en aanleveren. Volgens de Hoge Raad is het namelijk aan de belastingplichtigen om te stellen en bewijzen dat het werkelijke rendement lager is geweest en hoeveel het lager is geweest. De keuze om het standpunt in te nemen dat bij uw box 3-heffing moet worden uitgegaan van het lagere werkelijke rendement is dus aan u: dat mag u doen, maar dat hoeft u niet. Het staat u ook vrij om het, gezien de kosten en de moeite om het werkelijke rendement vast te stellen, erbij te laten en u neer te leggen bij een hogere belastingheffing naar het forfaitaire rendement. 

Dat is iets om deze zomer over na te denken en uit te zoeken. U hebt nog even de tijd, want in een Kamerbrief over de gevolgen van de arresten geeft de staatssecretaris aan dat definitieve aanslagen inkomstenbelasting over de jaren 2021 tot en met 2024 pas vanaf het vierde kwartaal van 2025 zullen worden opgelegd.

Is de Hoge Raad nu klaar met box 3? Nog niet. Van de 6 juni-arresten kan alleen worden geprofiteerd als de aanslag nog moet worden opgelegd of als de aanslag al wel was opgelegd maar op 6 juni 2024 nog niet onherroepelijk vaststond. Dezelfde beperking gold ook na het Kerstarrest en dat heeft destijds een stortvloed aan protesten in de vorm van verzoeken om ambtshalve vermindering opgeleverd. Over dit onderwerp, de vraag of niet-bezwaarmakers ook recht hebben op rechtsherstel, zal de Hoge Raad zich nog moeten uitlaten.

Met dank aan Marion Kors voor deze bijdrage

Naar boven

6. Wisselend succes Belastingdienst in bestrijding btw-aftrek bij verhuur werkkamer door dga

Veel dga’s verhuren een (onzelfstandige) werkkamer in hun eigen woning aan de onderneming. De fiscale gevolgen hiervan zijn complex voor alle belastingmiddelen. Voor de btw leken de gevolgen lange tijd wel duidelijk. In twee arresten uit 2013 en één uit 2014 heeft de Hoge Raad immers vastgesteld dat de dga hierbij optreedt als ondernemer voor de btw. Het feit dat er slechts één marktpartij is aan wie de dga verhuurt, is daarbij niet relevant. Er kan verder geopteerd worden voor btw-belaste verhuur, ook als sprake is van een onzelfstandig deel van de woning. Hieruit volgt dat de btw op de (ver)bouwkosten van de werkkamer voor aftrek in aanmerking komt.

De Belastingdienst trekt alle registers open

De Belastingdienst is het niet eens met deze aftrek en gaat daarbij vol op het orgel. Recente jurisprudentie wordt aangegrepen om oude stellingen nieuw leven in te blazen en nieuwe stellingen worden betrokken:

  1. De Europese rechter heeft geoordeeld dat een gemeente bij leerlingenvervoer niet op een algemene markt voor personenvervoer optreedt, maar uitsluitend voor de eigen inwoners het vervoer verzorgt. De Belastingdienst betoogt op basis hiervan dat een dga niet optreedt op de algemene markt voor werkkamerverhuur, maar alleen aan de eigen onderneming verhuurt. 
  2. De dga is (doorgaans) in dienstbetrekking bij zijn onderneming. Ook als de verhuur in een aparte overeenkomst is vastgelegd, stelt de Belastingdienst dat die voortvloeit uit de dienstbetrekking en de dga de verhuur niet zelfstandig verricht.
  3. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat btw op de bouw van een dak niet voor aftrek in aanmerking komt als er zonnepanelen op worden gelegd (die zorgen voor btw-ondernemerschap). De kosten zouden ‘hoe dan ook’ zijn gemaakt voor het privégebruik van de woning. De Belastingdienst stelt ditzelfde voor werkkamers.
  4. De Belastingdienst betoogt tot slot dat de werkkamer ook in privé wordt gebruikt voor woongenot, zodat opteren voor btw-belaste verhuur niet mogelijk is. De Belastingdienst voert bijvoorbeeld aan dat kinderen op de werkkamer spelen of dat er een bank met poef staat.  

Wisselend succes

Het algemene beeld uit de ondertussen lange reeks uitspraken van lagere rechters is dat de Belastingdienst met de eerste stelling geen succes boekt. Een dga is geen gemeente en de Hoge Raad heeft al geoordeeld dat ook bij verhuur aan de eigen onderneming sprake is van een markt. Op één opmerkelijke recente uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant na haalt ook de tweede stelling het niet. In de btw is het namelijk zo dat één persoon met verschillende petten op kan handelen. Dat een dga in dienstbetrekking is, betekent niet automatisch dat ook de verhuur in dat kader gebeurt.

Dga’s verliezen vaker op de laatste twee posities. Deze vragen om een feitelijke bewijsvoering (zijn er extra kosten gemaakt voor de bouw van de werkkamer en hoe wordt deze gebruikt?). Daarin schiet de dga weleens tekort. In een andere recente uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant krijgt een dga wel gelijk, onder meer omdat deze door de verhuuractiviteit samen met zijn onderneming een fiscale eenheid voor de btw kan vormen. Hierdoor is de vraag of kan worden geopteerd voor btw-belaste verhuur niet meer relevant.

Conclusie

Het is voor de dga geen sinecure om aftrek te krijgen voor btw op kosten gemaakt voor de (onzelfstandige) werkkamer. Zorg er daarom voor dat de btw-inrichting juist is en alle feiten op orde zijn. Anders loopt het mis in de bewijsvoering.

Werner Gelderblom (gelderblom.werner@kpmg.com)

Naar boven

7. Schenking of loon? Een verhelderende uitspraak

In Nederland geldt dat alles wat uit een dienstbetrekking wordt verkregen in principe als loon wordt beschouwd. Dit omvat alle betalingen, vergoedingen en verstrekkingen die een werknemer van zijn werkgever ontvangt. Een recente uitspraak van de rechtbank Gelderland op 28 maart 2024 werpt licht op situaties waarin dit niet altijd het geval is.

De casus

Een werkgever had substantiële bedragen overgemaakt aan vier van zijn werknemers: drie ontvingen elk € 100.000 en één € 60.000. De betalingen komen voor rekening van de directeur-grootaandeelhouder van de onderneming. Deze betalingen werden door de werkgever als persoonlijke schenkingen beschouwd (en niet als loon), omdat er notariële schenkingsakten zijn en de schenkingen voortkomen uit privérelaties, en ze niet als onderdeel van de dienstbetrekking gelden.

Geen loon: betalingen die niet voortkomen uit de dienstbetrekking

De werkgever betoogde dat deze schenkingen voortkwamen uit persoonlijke relaties met de werknemers die verder reikten dan de professionele band. De relaties varieerden van familiebanden met de directeur tot lidmaatschap van dezelfde geloofsgemeenschap. Bovendien verkeerden deze werknemers financieel in zwaar weer, wat de werkgever bewoog tot het doen van de schenkingen.

Belangrijk was dat andere werknemers in dezelfde functiegroep en salarisschaal deze betalingen niet hadden ontvangen, wat het argument versterkte dat het geen loon betrof. Uitsluitend vier van de negen werknemers uit de functiegroep hebben de schenkingen ontvangen. Verder heeft de directeur schenkingen gedaan aan 21 mensen in zijn familie- en kennissenkring, waarbij al deze schenkingen op dezelfde manier via de notaris zijn vastgelegd.

De rechtbank oordeelde dat er geen sprake was van loon. De gedetailleerde en overtuigende toelichting van de directeur leidde tot deze beslissing, samen met het feit dat de inspecteur niet kon aantonen dat de betalingen een dusdanig verband hielden met de dienstbetrekking.

Conclusie

Deze uitspraak onderstreept dat betalingen van een werkgever aan een werknemer onder bepaalde omstandigheden niet als loon hoeven te worden aangemerkt. Dit heeft belangrijke fiscale en juridische implicaties voor zowel werkgevers als werknemers die zich in vergelijkbare situaties kunnen bevinden; denk daarbij ook aan bedrijfsopvolgingssituaties.

Deze casus illustreert ook het belang van een zorgvuldige documentatie en de noodzaak om de persoonlijke motieven duidelijk te scheiden van de professionele verplichtingen. Het biedt een waardevol precedent voor situaties waarin persoonlijke relaties in combinatie met schenkingen aan werknemers buiten de sfeer van belastbaar loon kunnen vallen en er dus geen loonbelasting maar schenkbelasting moet worden betaald.

Joël Bahadoersing (bahadoersing.joel@kpmg.com)

Esther Hoppenbrouwers (hoppenbrouwers.esther@kpmg.com)

Naar boven

8. Bedrijfsopvolgingsregeling ‘horen en zien’: indirecte bezitstermijn hoort per onderneming te worden bezien

Na verwijzing van de Hoge Raad in april 2023 heeft Hof Arnhem-Leeuwarden beslist in de zogeheten ‘horen-en-zienzaak’ over de indirecte bezitseis in de bedrijfsopvolgingsregeling. De Hoge Raad oordeelde eerder dat de indirecte bezitseis per onderneming moet worden beoordeeld. Het hof toetste vervolgens in de verwijzingszaak of hieraan was voldaan. De uitkomst daarvan was negatief. De bedrijfsopvolgingsfaciliteit was hierdoor maar gedeeltelijk van toepassing (49%), ondanks dat indirect 100% van de hoorcentra middels schenking werd verkregen.

De casus

Moeder had de aandelen in de tophoudster met een 100%-belang in een materiële onderneming geschonken aan haar zoon. Het belang in deze deelneming was twee jaar daarvoor toegenomen via een ruziesplitsing. Moeder had voor deze ruziesplitsing via haar holding 49% van de aandelen in een concern dat een hoor- en optiekcentrum exploiteerde. Bij een herstructurering werden de horen- en zien-activiteiten gesplitst. Moeder kreeg na de splitsing via haar holding 100% van de aandelen in de dochtermaatschappij die de hoorcentra exploiteerde, Horen genaamd. De andere aandeelhouder kreeg de aandelen in de optiekdochtermaatschappij Zien.

Een van de voorwaarden voor toepassing van de bedrijfsopvolgingsregeling is de bezitseis. Deze houdt in dat op het moment van erven respectievelijk schenken de erflater of schenker de aandelen in de vennootschap ten minste één jaar respectievelijk vijf jaar in bezit moet hebben én de vennootschap de materiële onderneming gedurende ten minste één respectievelijk vijf jaar moet drijven.

Twee jaar na de ruziesplitsing heeft moeder de aandelen geschonken aan haar zoon. De Belastingdienst meende dat slechts voor 49% voldaan werd aan de bezitseis van vijf jaar. Volgens de Belastingdienst had moeder haar 49% in de dochtermaatschappij Zien geruild tegen 51% in de dochtermaatschappij Horen. Daarmee was voor 51% van de aandelen in Horen niet voldaan aan de bezitseis.

Het arrest van april 2023

De Hoge Raad lichtte in april 2023 toe dat als de schenker een indirect aanmerkelijk belang heeft in een lichaam, de ondernemingsactiviteiten van dat lichaam op grond van de wet moeten worden toegerekend aan de vennootschap waarvan de aandelen worden geschonken. De Hoge Raad gaf daarbij aan dat bij een splitsing en bij een afsplitsing de bezitsperiode van de verkregen aandelen en die van de afgestane aandelen bij elkaar moet worden gevoegd als één periode. Vervolgens is van belang of aan de vennootschap toegerekende activiteiten van haar dochtermaatschappijen één onderneming vormen en of de schenker bij de splitsing een met haar indirecte aandelenbelang overeenstemmend gedeelte van die activiteiten verkrijgt. Per onderneming moet volgens de Hoge Raad namelijk worden beoordeeld of de schenker aan de indirecte bezitseis voldoet. Voor deze beoordeling verwees de Hoge Raad naar het hof.

De hofuitspraak

Het hof komt tot de conclusie dat hieraan voorafgaand moet worden onderzocht of voor de splitsing sprake was van één, of van meer dan een onderneming. In geval van één onderneming moet worden bekeken of een en ander qua waarde overeenkomt met het gedeelte voor en na de ruziesplitsing. Indien sprake is van meer dan een onderneming, dan dient per onderneming te worden bezien of de schenker aan de indirecte bezitseis heeft voldaan. Verder legt het hof het verwijzingsarrest zo uit, dat de Hoge Raad daarin heeft beslist dat voor de uitbreiding van een subjectieve gerechtigdheid in een objectieve onderneming een nieuwe bezitstermijn is aangevangen. Op basis hiervan komt het hof tot het oordeel dat er in deze horen-en-ziencasus geen sprake was van één onderneming. Er is onvoldoende onderbouwd dat sprake was van één centrale leiding en tevens was onvoldoende aannemelijk gemaakt dat bij de winkels die door de dochtervennootschappen werden uitgeoefend sprake was van een zodanige samenhang dat die activiteiten samen één objectieve onderneming vormden. Tevens bleek er geen documentatie overgelegd van de bij de ruziesplitsing gebezigde overwegingen die ten grondslag liggen aan de uiteindelijk gemaakte keuze om de activiteiten van Horen en Zien als afzonderlijke activiteiten te behandelen.

Op basis van het bovenstaande oordeel was de vrijstelling in de bedrijfsopvolgingsfaciliteit slechts op 49% van de aandelen van toepassing, omdat voor het overige gedeelte niet was voldaan aan de bezitstermijn.

Charlotte Gerritsen (gerritsen.charlotte@kpmg.com)

Naar boven

9. Geen uitdeling omdat bewustheid van bevoordeling ontbrak

Van een uitdeling is sprake wanneer een vermogensverschuiving plaatsvindt van de vennootschap naar de aandeelhouder (bevoordeling) als gevolg waarvan aan het vermogen van de vennootschap enig geldbedrag (of ander goed, gedekt door de daarin aanwezige winst) ten gunste van de aandeelhouder wordt onttrokken (benadeling), mits zowel de aandeelhouder als de vennootschap zich van die vermogensverschuiving bewust zijn geweest (dubbele bewustheid). De bewijslast hiervan rust op de inspecteur. Recent heeft Rechtbank Zeeland-West-Brabant geoordeeld dat er geen bewuste vermogensverschuiving was bij de verkoop van een woning door een dga aan zijn holding.

De feiten

In de zaak voor de rechtbank ging het om een dga en zijn echtgenote die de economische eigendom van een tot hun gezamenlijk bezit horende woning met terugwerkende kracht naar 1 september 2015 leverden aan de holding van de dga. De holding verhuurde de woning vervolgens aan de werkmaatschappij. Op 16 maart 2017 is de juridische eigendom van de woning bij akte van levering geleverd aan de holding. De koopsom bedroeg € 768.000, conform de door een makelaar op 25 mei 2016 getaxeerde waarde. Na beëindiging van de verhuur is de woning vervolgens op 20 september 2019 geleverd aan de dochter en de schoonzoon van de dga en zijn echtgenote voor een bedrag van € 680.000. Deze waarde is in overeenstemming met de waarde in het economische verkeer. Naar aanleiding van deze verkoop heeft de inspecteur een onderzoek ingesteld naar onder meer de verkoopwaarde van de woning in 2015. De rijkstaxateur heeft daarbij het taxatierapport van de makelaar beoordeeld en geconcludeerd dat de waarde van de woning per waardepeildatum 1 september 2015 niet € 768.000, maar € 671.000 bedroeg. De inspecteur stelt dat de holding de dga heeft bevoordeeld door de woning voor een te hoog bedrag van de dga te kopen en legt aan de dga en zijn echtgenote een navorderingsaanslag op. Daarbij is € 97.000 als uitdeling in box 2 in aanmerking genomen.

Dga mocht vertrouwen op erkende taxateur

De dga is van mening dat de verkoopprijs wel marktconform was. Ook is er geen sprake van een dubbele bewustheid. De woning heeft eerst te koop gestaan voor € 849.000 en omdat er geen interesse was, is de woning nadat de waarde door een makelaar was vastgesteld verkocht aan de holding. Daarbij stond volgens de dga in het taxatierapport van de makelaar ten onrechte een waardepeildatum van 25 mei 2016; hij had de waarde per 1 september 2015 vastgesteld. De rechtbank acht de verklaring van de dga geloofwaardig. Hij heeft als leek vertrouwd op de taxatie van de makelaar: een erkende, in de omgeving van de woning werkende NVM-taxateur. Er hoefde geen reden te zijn om te twijfelen aan de taxatie. De rechtbank komt dan ook tot de conclusie dat de dubbele bewustheid niet aannemelijk is gemaakt door de inspecteur en dat daarom geen sprake is van een uitdeling.

Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)

Naar boven

10. Overgenomen schuld aan bv maakt onderdeel uit van verkoopprijs aanmerkelijk belang

Als de koper van een aanmerkelijkbelangpakket ook de schuld van de aanmerkelijkbelanghouder aan zijn bv overneemt, dan is het bedrag van de schuld een onderdeel van de overdrachtsprijs van de aandelen. Dat oordeelde Rechtbank Zeeland-West-Brabant onlangs.

Het berechte geval betrof een dga die alle aandelen in zijn bv in 2019 voor € 5.000 verkocht. De koper nam ook de rekening-courantschuld van € 287.419 van de dga aan zijn bv over. De inspecteur stelde de overdrachtsprijs vast op € 292.419, bestaande uit de koopsom vermeerderd met het bedrag van de overgenomen rekening-courantschuld. Volgens de dga had de inspecteur de schuld voor een te hoog bedrag in aanmerking genomen.

Waarde economische verkeer

Rechtbank Zeeland-West-Brabant oordeelt dat het overnemen van de rekening-courantschuld door de koper – naast de koopsom van € 5.000 – onderdeel is van de tegenprestatie bij de vervreemding van het aanmerkelijk belang. In zo’n geval dient de overdrachtsprijs te worden gesteld op € 5.000 vermeerderd met de waarde in het economische verkeer van de overgenomen schuld. De inspecteur heeft deze waarde bepaald op € 287.419, gelijk aan de hoogte van de schuld per 1 januari 2019. De inspecteur heeft voor de waarde in het economische verkeer van de overgenomen schuld aansluiting gezocht bij de waarde van de corresponderende rekening-courantvordering bij de bv en zich op het standpunt gesteld dat deze vordering ten tijde van de verkoop van de aandelen volwaardig was, gelet op onder meer de leeftijd van de dga, diens terugverdiencapaciteit en de omstandigheid dat de (inmiddels ex-)dga na 2019 een goedlopende eenmanszaak exploiteerde. Bovendien had de dga zijn rekening-courantschuld feitelijk kunnen aflossen. Volgens de rechtbank heeft de inspecteur hiermee aannemelijk gemaakt dat hij bij het opleggen van de navorderingsaanslag niet is uitgegaan van een te hoge overdrachtsprijs van de aandelen.

Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)

Naar boven

11. Besluit met voorwaarden voor algemeen nut investeringen (‘impact investments’) door ANBI’s

Op 2 april 2024 heeft de staatssecretaris van Financiën een beleidsbesluit gepubliceerd met voorwaarden waaraan een investering door een algemeen nut beogende instelling (ANBI) moet voldoen om als zogenoemde algemeen nut investering, ook wel ‘impact investment’ genoemd, te kwalificeren en daarmee binnen de kaders van het bestedingscriterium te blijven. Dat is een van de criteria waaraan een instelling moet voldoen om de ANBI-status te kunnen verkrijgen en behouden. De voorwaarden voor een algemeen nut investering zoals neergelegd in het besluit zijn in overleg met een werkgroep vanuit de Samenwerkende Brancheorganisaties Filantropie (SBF) opgesteld.

Bestedingscriterium

ANBI’s moeten hun inkomsten daadwerkelijk besteden aan de algemeen nuttige doelstelling. Een ANBI moet ten minste 90% van haar bestedingen algemeen nuttig doen. Zij mag in beginsel niet meer vermogen aanhouden dan redelijkerwijs nodig is voor de continuïteit van de instelling, dan wel onder specifieke voorwaarden. Dit vereiste wordt ook wel aangeduid als het bestedingscriterium of de anti-oppoteis. In de praktijk heerst veel onduidelijkheid over de vraag of een ANBI in het belang van haar algemeen nuttige doelstelling kan investeren. Het besluit geeft de praktijk richtlijnen hiervoor. Als een investering voldoet aan de voorwaarden van het besluit, dan kwalificeert deze investering als een algemeen nuttige activiteit en daarmee als vermogen dat nodig is voor de continuïteit van de voorziene werkzaamheden ten behoeve van de doelstelling van de instelling.

Voorwaarden algemeen nut investeringen

  1. Het primaire doel van de investering is het rechtstreeks verwezenlijken of bevorderen van een of meer van de algemeen nuttige doelen van de ANBI, zoals opgenomen in haar statuten. Dit doel (of deze doelen) moet(en) voldoende concreet bepaald zijn en ook feitelijk geheel dan wel nagenoeg geheel met de investering worden gediend.
  2. De investering is geen zakelijke activiteit met als primair doel om daarmee een voordeel te behalen.
  3. Het bedrag van de investering moet door de organisatie waarin wordt geïnvesteerd (nagenoeg) geheel worden aangewend ten behoeve van de activiteit(en) die of het project dat verband houdt met het doel van de investerende ANBI.
  4. Een bestuurder van de ANBI of een aan deze bestuurder gelieerde persoon (natuurlijk persoon of rechtspersoon) is op geen enkele wijze betrokken als oprichter, bestuurder, aandeelhouder, andere kapitaalverschaffer of werknemer bij de organisatie waarin de ANBI investeert.
  5. De ANBI neemt de investering in haar financiële administratie herkenbaar als algemeen nut investering op. Zij neemt het doen van algemeen nut investeringen ook op in haar beleidsplan of tussentijdse aanpassingen daarvan.

Over dit onderwerp hebben wij eerder dit jaar al apart bericht. Daar treft u meer informatie aan, zoals de gevolgen van het niet (meer) voldoen aan de voorwaarden.

Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)

Naar boven

12. Global Family Business Report 2024

Traditie en verandering in evenwicht houden voor blijvend succes

Manieren vinden om traditie en innovatie naast elkaar te laten bestaan is een van de meest voorkomende uitdagingen bij het opbouwen van een duurzame legacy in familiebedrijven. In het Global Family Business Report 2024 van KPMG Private Enterprise onderzoeken wij de essentie van legacy en de impact ervan op de bedrijfsprestaties met behulp van gedetailleerde data-analyse, academische inzichten en ervaringen uit de eerste hand van CEO’s van familiebedrijven. Dit rapport leidt daarmee tot een dieper inzicht in het belang van het in evenwicht brengen van traditie en innovatie voor succes op lange termijn in familiebedrijven.

Enkele kernbevindingen uit het rapport

Legacy verbindt niet alleen generaties en draagt bij aan de continuïteit en het erfgoed van succesvol ondernemerschap, maar geeft ook vorm aan de langetermijnvisie van het familiebedrijf en richting aan hun strategische keuzes. Moeten ze uitbreiden naar nieuwe markten? Investeren in geavanceerde technologie? Diversifiëren of trouw blijven aan hun traditionele bedrijfsvoering?

Legacy kan soms zwaar wegen bij deze keuzes, en we geloven dat het nodig is dat familiebedrijven herkennen wanneer het juist is om te leunen op traditie of wanneer ze de sprong in het onbekende zouden moeten wagen, zonder de angst om wat de familie en het familiebedrijf definieert te verliezen. En hoewel legacy vaak een historisch perspectief heeft, breidt een meer eigentijdse visie die definitie uit door te erkennen dat legacy een belangrijke bouwsteen is voor de toekomst, vanwege de positieve bijdrage die deze levert aan de bedrijfsprestaties en de ecologische, sociale, werknemers- en leveranciersduurzaamheidsimpact van familiebedrijven.

Deze toekomstgerichte visie op de ‘essentie’ van legacy is een belangrijk perspectief – niet alleen vanwege de impact die deze vandaag op uw bedrijf kan hebben, maar ook hoe u deze optimaal kunt benutten voor het succes van toekomstige generaties. 

Klik hier om naar onze pagina over het Global Family Business Report 2024 te gaan.

Maarten Merkus (merkus.maarten@kpmg.com)

Olaf Leurs (leurs.olaf@kpmg.com)

Naar boven

13. Contact

Mocht u naar aanleiding van deze of andere onderwerpen vragen hebben, dan kunt u contact opnemen met de adviseurs van KPMG Meijburg & Co die bij de onderwerpen in deze nieuwsbrief staan vermeld, of uiteraard met uw vaste aanspreekpunt binnen KPMG Meijburg & Co.

Naar boven

© 2024 Meijburg & Co is een Nederlandse maatschap van besloten vennootschappen, staat ingeschreven in het Handelsregister onder nummer 53753348
en is aangesloten bij de wereldwijde KPMG organisatie van onafhankelijke entiteiten verbonden aan KPMG International Limited, een Engelse private company limited by guarantee.
Alle rechten voorbehouden.