Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf – juli 2019
Beste lezer,
Dit is een nieuwe editie van onze digitale nieuwsbrief Fiscale Zaken voor Familie & Bedrijf. Hierin laten wij in begrijpelijke taal een aantal fiscale zaken de revue passeren die van belang zijn voor familiebedrijven. Daarbij schenken wij aandacht aan een zo breed mogelijke waaier van belastingen, zodat u hopelijk iets van uw gading terugvindt. Wij wensen u veel leesplezier!
Olaf Leurs en Maarten Merkus
Marktgroep Familie & Bedrijf
Inhoud
- 1. Column: box 3
- 2. Toetsmoment niet-voortzettingseis liquidatieverliesregeling
- 3. Zonnepaneleninstallatie in meer dan tien jaar afschrijven
- 4. Nieuwe maatregelen voor ‘werken als zelfstandige’
- 5. Ook bijtelling privégebruik auto ondanks huur bij eigen bv
- 6. Waardering stamrechtverplichting met toepassing wettelijk voorgeschreven rekenrente
- 7. Saldomethode mocht niet worden toegepast: uitkeringen uit beleggingsverzekering volledig in belastingheffing betrokken
- 8. Verlies op lening aan eigen bv aftrekbaar als derde bereid is hetzelfde risico te nemen
- 9. Tegenprestatie voor ab-pakket kan aan derde toekomen en door te schuiven vervreemdingsvoordeel verminderen
- 10. Hypotheekstukken in de prullenbak? Hypotheekrenteaftrek weggegooid!
- 11. Verhoogde schenkingsvrijstelling voor eigen woning geldt niet bij kruislingse schenkingen
- 12. Wetsvoorstel invoering UBO-register
- 13. Contact
1. Column: box 3
De Hoge Raad heeft gesproken, de box 3-heffing is niet oké. Een rendement van 4% is sinds 2009 al niet haalbaar voor mensen die geen risico’s willen nemen met hun spaargeld en dus is het systeem van box 3 onjuist. De Hoge Raad kan echter niet zelf de wet veranderen en grijpt dus ook niet in. Dat is misschien een tegenvaller voor veel mensen, maar in onze rechtstaat (trias politica) een verstandig besluit.
Daarmee is het nog niet helemaal afgelopen. Individuele belastingplichtigen kunnen zelf hun gelijk gaan halen. Dan moeten zij aantonen dat in hun specifieke geval de box 3-heffing een buitensporige last vormt. Dat is tot nu toe één keer gelukt, in een casus waarbij iemand aandelen SNS had gekocht die de week daarna door de staat onteigend werden. Dat leidde in dat specifieke geval tot de conclusie dat sprake was van een buitensporige last voor die persoon.
De bal ligt nu bij de wetgever. Intussen is box 3 wel al iets aangepast, waardoor het fictieve rendement voor de eerste € 71.650 boven de vrijstelling van € 30.300 uitkomt op 1,935%. Tegen het box 3-tarief van 30% leidt dat tot een heffing van 0,581%. De spaarrente die ik krijg bij mijn bank bedraagt momenteel 0,03%. Een belastingheffing van 100% zou dus 0,03% zijn en dat is al een vrij extreme heffing in moderne westerse landen. In Nederland wordt dus ruim 1900% belasting geheven over mijn spaarrente, zou dat een buitensporige last zijn?
De vraag is dan of we terug moeten naar een heffing over het echte rendement. Dat klinkt eerlijk en dat kan het ook zijn. De realiteit is echter dat een dergelijke heffing al heel snel complex wordt, vooral als de Tweede Kamer gaat ‘micromanagen’ en met allerlei uitzonderingen en bijzondere regels komt.
Op zich is box 3 robuust en eenvoudig. Daar is in de kern niet zo veel mis mee. Bij de invoering heeft toenmalig minister Zalm gezegd dat elke sukkel 4% haalt en dat mensen altijd staatsobligaties bij hem kunnen kopen om dat rendement te halen. De daad bij het woord voegend zou het fictieve rendement gewoon gekoppeld kunnen worden aan het rendement op staatsobligaties, al dan niet met een minimum van 0%.
Olaf Leurs (leurs.olaf@kpmg.com)
2. Toetsmoment niet-voortzettingseis liquidatieverliesregeling
Verliezen op deelnemingen zijn als de deelnemingsvrijstelling van toepassing is niet aftrekbaar. De liquidatieverliesregeling vormt een uitzondering hierop: een verlies dat optreedt bij liquidatie van een deelneming is in beginsel aftrekbaar.
Niet-voortzettingseis
Het liquidatieverlies wordt in aanmerking genomen op het tijdstip waarop de vereffening van de geliquideerde deelneming is voltooid. Een voorwaarde voor de aftrek van het liquidatieverlies is dat de onderneming van de deelneming geheel is gestaakt dan wel is voortgezet door een ander dan de belastingplichtige of een met hem verbonden lichaam. Deze voorwaarde wordt ook wel de niet-voortzettingseis genoemd.
Van belang is op welk moment wordt getoetst of degene die de onderneming voortzet een verbonden lichaam is. De wettekst is op dit punt niet duidelijk: gaat het om het moment van de voortzetting of om het moment dat de vereffening is voltooid? In de praktijk komt het voor dat een onderneming in eerste instantie door een verbonden lichaam wordt voortgezet, maar dat er op een later tijdstip geen sprake meer is van verbondenheid. Dit was ook het geval in onderstaande casus bij de Hoge Raad.
Hoge Raad 7 juni 2019
In deze casus heeft een deelneming haar activiteiten binnen concern overgedragen aan een verbonden vennootschap. Vervolgens wordt deze vennootschap aan een derde verkocht en enkele maanden later wordt de liquidatie van de deelneming gestart. Op dat moment was de vennootschap die de onderneming heeft voortgezet vanwege haar verkoop aan een derde niet meer verbonden. De vraag die voorligt, is of de niet-voortzettingseis het in aanmerking nemen van het liquidatieverlies verhindert.
Geen afstel maar uitstel
De Hoge Raad oordeelt in zijn arrest van 7 juni 2019 dat de wetgever heeft willen tegengaan dat een concern de verliesverrekeningsmogelijkheden bij een deelneming naar believen kan verruilen voor een liquidatieverlies bij de houdster van die deelneming door de onderneming van die deelneming in een ander onderdeel van het concern onder te brengen en de deelneming vervolgens te liquideren. De Hoge Raad leidt uit de wetsgeschiedenis af dat de wetgever de aftrek van het liquidatieverlies niet wil uitsluiten, maar beoogt uit te stellen tot het moment waarop de gehele onderneming van de deelneming is gestaakt of door een derde is voortgezet. Volgens de Hoge Raad past hierbij een toetsing naar de verbondenheid op het moment dat de vereffening is voltooid en niet al op het eerdere moment van de voortzetting. Dit voorkomt namelijk dat het concern het liquidatieverlies helemaal niet kan aftrekken.
Luuk Timmermans (timmermans.luuk@kpmg.com)
3. Zonnepaneleninstallatie in meer dan tien jaar afschrijven
Bij de verkoop van een bedrijfsmiddel voor een prijs boven de boekwaarde wordt de boekwinst in principe belast. Om te voorkomen dat door deze belastinglast de aankoop van een nieuw bedrijfsmiddel niet kan worden gefinancierd, kan onder voorwaarden de boekwinst worden uitgesteld door vorming van een zogenoemde herinvesteringsreserve (HIR).
De belangrijkste eis voor het vormen van een HIR is dat het voornemen bestaat om binnen drie jaar na vervreemding van het bedrijfsmiddel te herinvesteren. Bij aankoop van een nieuw bedrijfsmiddel wordt de HIR afgeboekt van de aanschafprijs, waardoor het nieuwe bedrijfsmiddel tegen een lagere fiscale waarde wordt geactiveerd. Hierdoor is de toekomstige lagere fiscale afschrijving gelijk aan de niet in aanmerking genomen boekwinst.
Indien de HIR wordt aangewend voor een nieuw bedrijfsmiddel waarop niet of in meer dan tien jaar wordt afgeschreven, geldt als aanvullende eis dat het nieuwe bedrijfsmiddel economisch dezelfde functie dient te vervullen als het vervreemde bedrijfsmiddel (vervangingseis). Indien het nieuwe bedrijfsmiddel in maximaal tien jaar zal worden afgeschreven, geldt deze vervangingseis niet.
Afschrijvingstermijn zonnepaneleninstallatie
Onlangs moest Hof Den Bosch oordelen of de HIR die was gevormd bij de verkoop van melkquota mag worden aangewend bij de aankoop van een zonnepaneleninstallatie. Aangezien de melkquota en de zonnepaneleninstallatie niet dezelfde economische functie vervullen, stond centraal of de nieuwe zonnepaneleninstallatie één bedrijfsmiddel vormt waarover in meer dan tien jaar pleegt te worden afgeschreven.
Net als de rechtbank oordeelt het hof dat de onderdelen van de zonnepaneleninstallatie onvoldoende zelfstandig zijn, waardoor sprake is van één bedrijfsmiddel. Vervolgens oordeelt het hof dat belanghebbende niet voldoende heeft kunnen onderbouwen dat de levensduur (en daarmee de afschrijvingstermijn) van de zonnepaneleninstallatie maximaal tien jaar is. Het hof komt daarom tot de conclusie dat de HIR niet kan worden afgeboekt van de aanschafkosten van de zonnepaneleninstallatie.
Afboeken HIR als niet wordt voldaan aan de vervangingseis
Voor een herinvestering waarbij niet wordt voldaan aan de vervangingseis is de afschrijvingstermijn van het nieuwe bedrijfsmiddel cruciaal. Dit arrest van het hof benadrukt dat een afschrijvingstermijn van maximaal tien jaar door een belastingplichtige voldoende moet worden onderbouwd om gebruik te kunnen maken van de gevormde HIR. Zo niet, dan valt de HIR na drie jaar alsnog vrij in de winst.
Floor den Hollander (denhollander.floor@kpmg.com)
4. Nieuwe maatregelen voor ‘werken als zelfstandige’
Op 24 juni 2019 hebben de minister van Sociale zaken en Werkgelegenheid en de staatssecretaris van Financiën bekendgemaakt hoe zij invulling gaan geven aan de plannen betreffende het ‘werken als zelfstandige’ uit het regeerakkoord van oktober 2017. De nieuwe wetgeving over werken als zelfstandige zal naar verwachting ingaan in 2021. Tot die tijd wordt de handhaving van de Wet deregulering beoordeling arbeidsrelaties (Wet DBA) opnieuw opgeschort.
Maatregelen onderkant arbeidsmarkt
De maatregelen aan de onderkant van de arbeidsmarkt uit het regeerakkoord van oktober 2017 zijn mogelijk strijdig met Europees recht, waardoor is gekozen voor een alternatieve route: een minimumtarief voor zpp’ers van € 16 om zo een bestaansminimum te garanderen.
In de praktijk zal het minimumtarief extra (administratieve) lasten met zich meebrengen voor zakelijke opdrachtgevers en hun opdrachtnemers. Indien de offerte achteraf niet het minimumtarief van € 16 blijkt te dekken doordat de opdrachtnemer extra directe kosten of uren heeft gemaakt, wordt van de opdrachtgever verwacht dat deze bijbetaalt tot aan het minimumuurtarief. Van particuliere opdrachtgevers wordt dit niet vereist.
Maatregelen aan de bovenkant van de arbeidsmarkt
Aan de bovenkant van de markt wordt meer ruimte gegeven aan ondernemers met de zelfstandigenverklaring, waarmee opdrachtgevers gevrijwaard zijn voor de loonheffingen, premies werknemersverzekeringen en bijdrage Zorgverzekeringswet (Zvw). Daarnaast werkt de zelfstandigenverklaring ook door naar een deel van het arbeidsrecht en (onder voorwaarden) de toepasselijkheid van pensioenen en cao’s. Zo wordt voorkomen dat een opdrachtgever met terugwerkende kracht pensioenpremies moet betalen als het pensioenfonds oordeelt dat de werkende met een zelfstandigenverklaring een werknemer is.
Voor een zelfstandigenverklaring gelden de volgende voorwaarden:
- In de overeenkomst van opdracht moet opgenomen zijn dat partijen de bedoeling hebben geen arbeidsovereenkomst te sluiten.
- De arbeidsbeloning bedraagt minimaal € 75 per uur (prijspeil 2019).
- De overeenkomst wordt aangegaan voor maximaal één jaar.
- De opdrachtgever en de opdrachtnemer ondertekenen beide de zelfstandigenverklaring.
- De opdrachtnemer moet ingeschreven staan bij de Kamer van Koophandel.
Webmodule
Indien niet is voldaan aan de voorwaarden voor de zelfstandigenverklaring, kan alsnog zekerheid vooraf worden verkregen via een webmodule op basis waarvan een opdrachtgeversverklaring kan worden afgegeven. De webmodule is momenteel nog in ontwikkeling.
Opschorting handhaving Wet DBA tot 1 januari 2021
Naar aanleiding van de nieuwe maatregelen die in 2021 in werking zullen treden, wordt de handhaving van de Wet DBA verder opgeschort tot 1 januari 2021. Dit geldt echter niet indien opdrachtgevers zich onvoldoende houden aan de aanwijzingen van de fiscus. In die gevallen zal de Belastingdienst wel handhaven. Daarnaast wordt sinds 1 juli 2018 gehandhaafd in gevallen waarin kwaadwillenden een situatie van evidente schijnzelfstandigheid laten ontstaan of voortbestaan.
Hebt u als opdrachtgever vragen over de kwalificatie van de relatie met uw opdrachtnemers, neemt u dan gerust contact met ons op.
Esther Hoppenbrouwers (hoppenbrouwers.esther@kpmg.com)
Romy Loeffen (loeffen.romy@kpmg.com)
5. Ook bijtelling privégebruik auto ondanks huur bij eigen bv
De auto van de eigen bv huren om daarmee tijdens de vakantieperiode privékilometers te maken valt nog steeds onder het ‘ter beschikking stellen van een auto’. Recentelijk zijn Hof Arnhem-Leeuwarden en Hof Den Haag in twee uitspraken tot dit oordeel gekomen. Het gevolg is dat de bijtellingsregeling voor de auto van de zaak op dergelijke situaties van toepassing is.
De situatie
In beide zaken dachten de directeuren-grootaandeelhouders (dga’s) de bijtellingsregeling voor de auto van de zaak te slim af te kunnen zijn. De dga’s waren in bezit van een Verklaring geen privégebruik auto van de zaak en huurden tijdens de vakantieperiode hun auto bij de eigen bv om privékilometers te maken. Zij namen daarbij het standpunt in dat de huur van de auto bij de eigen bv niet gelijk is aan het ter beschikking stellen van een auto in de zin van de bijtellingsregeling voor de auto van de zaak. Volgens de dga’s kon de bijtellingsregeling dan ook niet van toepassing zijn, omdat de privékilometers niet gereden werden in een ter beschikking gestelde auto. Beide gerechtshoven oordeelden dat de terbeschikkingstelling, ondanks het afsluiten van een zakelijke huurovereenkomst met de eigen bv, tijdens de vakantieperiode niet is geëindigd. Deze uitspraken hadden als gevolg dat beide dga’s meer dan 500 privékilometers op jaarbasis hadden gereden, waardoor de bijtellingsregeling voor de auto van de zaak van toepassing was.
Aftrek huurnota’s
In de zaak bij Hof Den Haag heeft de dga nog geprobeerd om de huurnota’s als vergoeding voor het privégebruik in mindering te brengen op de bijtelling. De nota’s waren volgens de dga via rekening-courant voldaan. De inspecteur was daarentegen van mening dat de boeking via rekening-courant niet traceerbaar was. Het hof besliste dat de dga niet aannemelijk had gemaakt dat hij daadwerkelijk de huurnota’s had betaald dan wel via rekening-courant had voldaan. De bedragen van de huurnota’s konden dan ook niet in mindering worden gebracht op de verschuldigde bijtelling als eigen bijdrage voor privégebruik van de auto van de zaak.
Hebt u als werkgever of dga vragen over de bijtelling privégebruik auto, neemt u dan gerust contact met ons op.
Bonny Mulder (mulder.bonny@kpmg.com)
Linda Wisse (wisse.linda@kpmg.com)
6. Waardering stamrechtverplichting met toepassing wettelijk voorgeschreven rekenrente
Het toepassen van de wettelijk voorgeschreven rekenrente van 4% bij de waardering van een stamrechtverplichting kan op gespannen voet staan met goed koopmansgebruik. De wettelijke regeling gaat in zulke gevallen dan toch voor, zo is recent weer gebleken.
Pensioen- en nadere soortgelijke verplichtingen
In het jaar 2000 is de Hoge Raad ‘omgegaan’ en heeft hij bepaald dat pensioenen voortaan anders moeten worden gewaardeerd. Nieuw aangegane of overgenomen verplichtingen moeten worden gewaardeerd tegen de geldende marktrente voor langlopende leningen ten tijde van het aangaan van de verplichting. Daarbij geldt dat bij een daling van de rentestand de verplichting navenant hoger mag worden gewaardeerd. Bij een nadien optredende stijging van de rentestand moet de verplichting weer lager worden gewaardeerd, maar niet lager dan naar de rente waartegen de verplichting oorspronkelijk is gewaardeerd.
Als gevolg van een besluit van de staatssecretaris van 21 juli 2000 hoefde dit nieuwe systeem echter pas met ingang van 1 januari 2001 te worden gehanteerd. Bovendien is overgangsrecht van toepassing op alle situaties die zijn ontstaan voor 1 januari 2001: daarvoor is het niet verplicht om over te schakelen op de nieuwe methode, maar mag de systematiek van voor die datum blijven worden gehanteerd. In de rechtspraak is inmiddels uitgemaakt dat het vorenstaande niet alleen geldt voor pensioenen, maar ook voor soortgelijke langlopende verplichtingen zoals lijfrenten en loonstamrechten.
Totaalwinst, jaarwinst en goed koopmansgebruik
Gedurende de looptijd van de onderneming is het de bedoeling dat alle gemaakte winst (‘de totaalwinst’) wordt belast. Daarom moeten op de openingsbalans en de slotbalans alle activa en passiva worden gewaardeerd tegen de waarde in het economische verkeer. Voor in de tussentijd opgestelde balansen geldt dit niet. De verdeling van de winst in jaarmoten moet plaatsvinden volgens de regels van goed koopmansgebruik. Daarvoor gelden de regels van de bedrijfseconomie als uitgangspunt. Andere uitgangspunten zijn eenvoud, realiteitszin en voorzichtigheid. De verstandige koopman rekent zich wel armer, maar niet rijker dan hij is (want dan moet hij eerder belasting betalen).
Wettelijke maatregelen
De wetgever kan met een wet de regels van de bedrijfseconomie en de beginselen van goed koopmansgebruik buitenspel zetten. De wetgever heeft dit ook gedaan door te bepalen dat bij de waardering van pensioenen en soortgelijke verplichtingen op de jaarwinstbepalende balans een rekenrente moet worden gehanteerd van ten minste 4% (NB dat is na aftrek van inflatie). Dit kan ertoe leiden dat de stamrechtverplichting op de balans per ultimo van enig boekjaar op een lager bedrag moet worden gewaardeerd dan op de openingsbalans. Met andere woorden: de stamrechtverplichting valt deels vrij en over het bedrag van die vrijval moet vennootschapsbelasting worden betaald. Het gaat hier om ongerealiseerde winst!
Nul op rekest bij de rechter
Een directeur-grootaandeelhouder (dga) was het met deze onrechtvaardige systematiek niet eens en heeft een en ander namens zijn bv maar weer eens aangevochten, waarbij qua argumentatie van alles uit de kast werd getrokken. Rechtbank Gelderland kon helaas weinig voor hem doen. Niet in geschil was dat de in de wet voorgeschreven waarderingswijze in strijd was met het realiteitsbeginsel en het voorzichtigheidsbeginsel. Maar de rechter mag de wet in formele zin nu eenmaal niet toetsen aan de Grondwet en evenmin de innerlijke waarde of billijkheid van zo’n wet beoordelen. De rechtbank ging daarom niet in op de stellingen van de dga dat de wet niet redelijk was en in strijd kwam met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur en met eenieder verbindende bepalingen van verdragen en van besluiten van volkenrechtelijke organisaties. Met betrekking tot het recht op ongestoorde eigendom (artikel 1 Eerste Protocol Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens, EVRM) besliste de rechtbank dat de wetgever in casu niet buiten de hem toekomende ruime beoordelingsmarge was getreden en dat in het geval van de bv bovendien een individuele en buitensporige last niet kon worden aangetoond. Daarnaast staat tegen een weigering van het Ministerie van Financiën om de hardheidsclausule toe te passen ook al geen bezwaar open. Lex dura, sed lex! En een proceskostenvergoeding werd ook al niet toegekend…
Marlies Kastelein (kastelein.marlies@kpmg.com)
7. Saldomethode mocht niet worden toegepast: uitkeringen uit beleggingsverzekering volledig in belastingheffing betrokken
Premies voor lijfrenten zijn tot gemaximeerde bedragen aftrekbaar. Daar staat tegenover dat de uitkeringen (in de regel) vol belast zijn in box 1. In de volgende situaties is de saldomethode echter van toepassing:
- met ingang van 1 januari 2010 niet-aftrekbare en niet afgetrokken premies, tot een bedrag van maximaal € 2.269 per jaar;
- tussen 1 januari 2001 en 1 januari 2010 niet afgetrokken premies;
- niet-aftrekbare premies betaald voor 1 januari 2001;
- wel aftrekbare maar niet afgetrokken premies voor 1 januari 2001, mits geen sprake is van opzettelijk verzuimde premieaftrek.
Bij toepasselijkheid van de saldomethode zijn de eerste uitkeringen onbelast, totdat het bedrag van de niet afgetrokken premies is goedgemaakt. Daarna zijn de uitkeringen vol belast.
Casus
Een op het eerste gezicht niet ongebruikelijke casus. Belanghebbende sluit in 1997 een lijfrenteverzekering af in de vorm van een beleggingspolis. In de jaren 1997 tot en met 2002 wordt de premie betaald, daarna wordt de polis premievrij gemaakt. In 2012 wendt belanghebbende de polis aan voor een tijdelijke oudedagslijfrente die uitkeert gedurende vijf jaar. De jaarlijkse uitkering bedraagt € 3.580.
Geschil
Belanghebbende rekent de uitkeringen in 2012, 2013 en 2014 niet tot zijn inkomen. De inspecteur accepteert dit niet. Belanghebbende stelt dat hij nooit premieaftrek heeft genoten en dat daarom de saldomethode behoort te worden toegepast.
Arrest uit 2011
In een arrest uit 2011 heeft de Hoge Raad beslist dat premies (voor een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule) die niet aftrekbaar waren maar in diverse jaren van 1992 tot en met 2000 ten onrechte wel waren afgetrokken, op grond van de saldomethode toch in mindering mochten worden gebracht op de afkoopsom. Het ging namelijk niet om de vraag of de premies al dan niet waren afgetrokken, het ging erom dat ze onder de Wet inkomstenbelasting 1964 niet aftrekbaar waren.
Belanghebbende meende geen premieaftrek te hebben geclaimd, omdat hij veronderstelde dat de premies voor een ‘beleggingspolis flexibel beleggen’ niet aftrekbaar waren.
De situatie van belanghebbende staat haaks op de casus van de Hoge Raad. In deze laatste waren de premies niet aftrekbaar maar wel afgetrokken (situatie 3). In de casus van belanghebbende waren de premies echter wel aftrekbaar en ging het er juist om of ze niet waren afgetrokken (met ingang van 2001: situatie 2) en om de vraag of dit in de jaren voor 2001 abusievelijk of opzettelijk was gebeurd (situatie 4).
Merkwaardig
De inspecteur toonde aan dat belanghebbende in de jaren 2001 en 2002 respectievelijk € 2.583 en € 2.709 als lijfrentepremie in mindering had gebracht op zijn inkomen. Dat was meer dan hij in die jaren aan premie had betaald (€ 2.496 per jaar). In hoger beroep kwam uit dat de bedragen die belanghebbende in de jaren 2001 en 2002 had afgetrokken timmermansrekeningen betroffen.
De Belastingdienst bracht voor de jaren 1999 en 2000 gegevens van de aanslagregeling in het geding, waaruit bleek dat belanghebbende ook voor die jaren lijfrentepremieaftrek had geclaimd (respectievelijk € 2.737 en € 2.828). Over die oude jaren kan de ten onrechte geclaimde premieaftrek natuurlijk niet meer worden nagevorderd.
Geen saldomethode
Belanghebbende meent terecht dat de ‘premieaftrek’ die hij in 2001 en 2002 heeft geclaimd voor de timmermanswerkzaamheden niet in mindering had mogen worden gebracht op zijn inkomen.
Dat geeft hem echter niet het recht om de saldomethode toe te passen. De lijfrente van belanghebbende geeft recht op premieaftrek en die is in 2001 en 2002 ook bewijsbaar geclaimd, zij het op verkeerde gronden. Als hij voor de jaren tot en met 2000 de saldomethode wil kunnen toepassen, dan moet belanghebbende aannemelijk maken dat hij én geen premieaftrek heeft genoten én dat hij abusievelijk heeft verzuimd de premies af te trekken.
Bewijslast
‘Wie stelt, bewijst!’, zo luidt een oud adagium. De inspecteur hoeft niet te bewijzen dat de belastingplichtige de premies heeft afgetrokken, de belastingplichtige mag bewijzen dat hij de premies niet heeft afgetrokken. In dit soort gevallen wordt volgens vaste rechtspraak van de belastingplichtige overigens niet de zwaarste vorm van bewijs geëist (doen blijken of aantonen); aannemelijk maken volstaat. Belanghebbende betwist weliswaar de stelling van de inspecteur dat hij in 1999 en 2000 ook lijfrentepremies heeft afgetrokken, maar een blote bewering is onvoldoende. Hij kan echter op geen enkele wijze hard maken dat hij voor 2001 geen premie heeft afgetrokken. Hij beschikt niet meer over kopieën van de aangiftes 1997 tot en met 2000.
Aanbeveling
De fiscale behandeling van levensverzekeringen is vaak gecompliceerder dan u denkt. Het blijft een goed advies om in dit soort gevallen alle relevante stukken te bewaren tot de laatste uitkering is verschenen en de laatste aangifte is afgewikkeld. Wellicht had belanghebbende nog iets kunnen bewerkstelligen voor de jaren 1997 en 1998 als hij de relevante aangiftes had bewaard. Bewaren voorkomt ook ‘vergissingen’, zoals belanghebbende die heeft gemaakt met betrekking tot de vraag of premieaftrek was genoten in 2001 en 2002. Dat had hem een kansloze rechtsgang kunnen besparen (dit is tot en met de Hoge Raad uitgevochten).
Marlies Kastelein (kastelein.marlies@kpmg.com)
8. Verlies op lening aan eigen bv aftrekbaar als derde bereid is hetzelfde risico te nemen
In eerdere edities van deze nieuwsbrief hebben wij al regelmatig stilgestaan bij de problematiek rondom oninbare vorderingen verstrekt aan de eigen bv. De discussie waar het daarbij om draait, is of een verlies op een dergelijke vordering fiscaal aftrekbaar is. Het uitgangspunt hierbij is dat een vordering op de eigen bv belast wordt in box 1. Dit betekent dat de rente belast is tegen het progressieve tarief, terwijl de kosten die daarmee samenhangen in beginsel aftrekbaar zijn. Een eventueel verlies op een dergelijke vordering is in beginsel fiscaal aftrekbaar, tenzij de lening onder zodanige voorwaarden en omstandigheden is verstrekt dat daardoor een debiteurenrisico wordt gelopen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben aanvaard. Het verlies wordt dan geacht voort te vloeien uit de aandeelhoudersrelatie en is fiscaal niet aftrekbaar.
Er is inmiddels een vaste stroom aan jurisprudentie waarin soms de belastingplichtige in het gelijk wordt gesteld en dan weer de inspecteur. Een recent voorbeeld hiervan is een uitspraak van Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.
Wanneer is sprake van een onzakelijke lening?
Of sprake is van een onzakelijk debiteurenrisico, hangt in essentie af van de vraag of de crediteur een risico heeft genomen dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. Indien de debiteur een laag eigen vermogen heeft, dan kan dit een aanwijzing zijn dat sprake is van een onzakelijke lening. Als er daarnaast bovendien geen aanvullende zekerheden zijn gesteld, er geen leningsovereenkomst is afgesloten en ook een aflossingsschema ontbreekt, dan is de kans bijzonder groot dat een inspecteur een eventueel verlies niet aftrekbaar acht op grond van de onzakelijkheid van het gelopen risico.
In de zaak die voorlag bij het hof had een vennootschap voor de financiering van de ondernemingsactiviteiten zowel bij de directeur-grootaandeelhouder (dga) als bij onafhankelijke financiers enkele leningen afgesloten. Wat daarbij opviel, was dat de voorwaarden waaronder de onafhankelijke financiers bereid waren om de lening te verstrekken vrijwel gelijk waren aan de voorwaarden die waren overeengekomen tussen de bv en de dga. Sterker nog, twee financiers liepen zelfs een nog groter risico dan andere financiers. Het hof oordeelde dan ook dat onder deze omstandigheden niet kan worden gezegd dat de dga een risico heeft genomen dat een derde niet zou hebben aanvaard. Het aldus op de vordering geleden verlies van de dga was daarom wel aftrekbaar.
Maak afspraken
Om te voorkomen dat een eventueel verlies niet in aanmerking komt voor aftrek, is het belangrijk om in gelieerde situaties heldere afspraken te maken over aflossing, zekerheden en opeisbaarheid, zoals dit ook gebeurt bij niet-gelieerde partijen. Indien ook andere partijen optreden als financier, is het bovendien aan te raden om ervoor te zorgen dat de voorwaarden zo veel mogelijk gelijk zijn aan de voorwaarden die met de onafhankelijke partijen worden overeengekomen.
Han Verhagen (verhagen.han@kpmg.com)
Martijn Katerberg (katerberg.martijn@kpmg.com)
9. Tegenprestatie voor ab-pakket kan aan derde toekomen en door te schuiven vervreemdingsvoordeel verminderen
Als een aanmerkelijkbelanghouder zijn aandelen aan iemand schenkt onder het beding dat deze verkrijger aan een derde een vergoeding betaalt, moet de vergoeding volgens de Hoge Raad als een tegenprestatie voor de vervreemde aandelen worden gezien. Als de aandelen kwalificeren voor de doorschuiffaciliteit in de inkomstenbelasting omdat het een vennootschap met een onderneming betreft, komt de vergoeding in mindering op het door te schuiven vervreemdingsvoordeel.
Het berechte geval betrof een vader die een deel van zijn aanmerkelijk belang in certificaten van aandelen schonk aan een van zijn zonen (A). De waarde in het economische verkeer van de geschonken certificaten bedroeg bijna € 35 miljoen. De schenking vond plaats onder de last dat zoon A aan de andere zoon (B) in tien jaarlijkse termijnen een bedrag van € 4.909.986 zou betalen, te verhogen met een rente van 5%. De schenking vormt een vervreemding van het aanmerkelijk belang, waarbij de overdrachtsprijs wordt gesteld op de waarde in het economische verkeer. Omdat het een aanmerkelijk belang was in een vennootschap met een onderneming, kon de vader het vervreemdingsvoordeel doorschuiven voor de inkomstenbelasting. Het door te schuiven voordeel bedraagt maximaal de overdrachtsprijs verminderd met de tegenprestatie. De vader deed echter een beroep op de doorschuiffaciliteit voor de volledige waarde van het geschonken pakket.
De inspecteur verminderde het door te schuiven vervreemdingsvoordeel met € 4.909.986. Rechtbank Gelderland was het daarmee eens en na sprongcassatie de Hoge Raad ook. Omdat de vader had bedongen dat zoon A een vergoeding moest betalen aan zoon B, was sprake van een tegenprestatie. Deze tegenprestatie komt in mindering op het door te schuiven vervreemdingsvoordeel. Onder tegenprestatie moet worden verstaan datgene wat de overdrager als vergoeding voor een overdracht heeft bedongen van de verkrijger. Daartoe behoren ook door de overdrager bedongen verplichtingen van de verkrijger die strekken tot het doen van betalingen aan derden.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
10. Hypotheekstukken in de prullenbak? Hypotheekrenteaftrek weggegooid!
Zo nu en dan is het tijd om de ‘privéadministratie’ eens op te ruimen. Oude facturen, bankafschriften en andere documenten waar jaren niet meer naar omgekeken is gaan door de shredder om ze vervolgens mee te geven met het oud papier. Het opgeluchte gevoel van een opgeruimde kast kan plots plaatsmaken voor een onaangename verrassing wanneer een belastinginspecteur bewijsstukken voor de hypotheekrenteaftrek van u wil zien, op straffe van het weigeren van de hypotheekrenteaftrek.
Mag de inspecteur na jaren alsnog vragen om deze stukken? Deze vraag stond centraal in een recente uitspraak van de Hoge Raad.
De casus
Man en vrouw hebben in 2007 de hypothecaire lening op hun woning met bijna een ton verhoogd. Wanneer de inspecteur hier eind 2012 naar vraagt, laten zij weten dat de hypotheekverhoging samenhangt met een verbouwing in 2007. Ondanks dat de hypotheekrenteaftrek over de hypotheekverhoging in de aangiften 2007 tot en met 2009 werd gehonoreerd, vraagt de inspecteur zes jaar na de hypotheekverhoging alsnog schriftelijke bescheiden op om de verbouwing te staven.
Wanneer de gevraagde bescheiden niet overlegd kunnen worden, haalt de inspecteur een streep door de met de hypotheekverhoging samenhangende renteaftrek.
De Hoge Raad is akkoord met de werkwijze van de inspecteur. Het feit dat de inspecteur pas na zes jaar om de bewijsstukken voor de verbouwing vraagt en hij de aangiften over 2007 tot en met 2009 heeft gevolgd, doen hier volgens de Hoge Raad niet aan af.
Bewaar de ‘hypotheekadministratie’
De les die uit deze uitspraak van de Hoge Raad kan worden getrokken is dat stukken ter onderbouwing van de hypotheekrenteaftrek moeten worden bewaard. Zelfs als deze stukken al jaren oud zijn kunnen ze van belang zijn voor de hypotheekrenteaftrek. Hierbij gaat het niet alleen om stukken ten aanzien van de huidige hypothecaire schuld en ter onderbouwing van (kosten van) onderhoud en verbetering van de huidige woning. Ook moet gedacht worden aan stukken van vorige hypothecaire schulden die op grond van overgangsrecht van belang zijn voor de renteaftrek op de huidige hypotheekschuld.
Indien u toch stukken wilt weggooien, neemt u dan vooraf contact op met uw adviseur.
Tom Noë (noe.tom@kpmg.com)
11. Verhoogde schenkingsvrijstelling voor eigen woning geldt niet bij kruislingse schenkingen
Staatssecretaris Snel van Financiën heeft Kamervragen beantwoord die zijn gesteld naar aanleiding van een advertentie in De Telegraaf, waarin personen die eerder al een belastingvrij bedrag hebben geschonken aan een kind of een ander familielid voor de eigen woning, wordt gevraagd om via een fiscale constructie nogmaals een bedrag belastingvrij te schenken. Het gaat hierbij om kruislingse schenkingen.
De reden voor het doen van kruislingse schenkingen – A schenkt aan B’s kind onder de voorwaarde dat B aan A’s kind schenkt – is gelegen in het feit dat een ouder een schenking wil doen aan zijn eigen kind voor diens eigen woning, maar dat kind voor die schenking geen beroep meer kan doen op de verhoogde vrijstelling schenkbelasting voor de eigen woning. Dit komt omdat het kind al eerder een beroep op een verhoogde vrijstelling schenkbelasting heeft gedaan wegens een schenking van dezelfde ouder(s). Via de omweg van kruislings schenken wil men bereiken dat het kind toch een beroep kan doen op die vrijstelling, stellende dat de schenking afkomstig is van een ander.
In een dergelijk geval zal het beroep op de vrijstelling niet gehonoreerd worden. Dit standpunt heeft de ambtsvoorganger van de staatssecretaris reeds eerder aan de Tweede Kamer aangegeven tijdens de parlementaire behandeling van het Belastingplan 2014 en het Belastingplan 2016. De staatssecretaris acht het gebruik van kruislingse schenkingen teneinde de verhoogde vrijstelling schenkbelasting voor de eigen woning voor een tweede maal te verkrijgen ongewenst en de toepassing van de vrijstelling in een dergelijk geval in strijd met de letter en geest van de regeling voor verhoogde schenkingsvrijstelling voor de eigen woning in de Successiewet 1956. De Belastingdienst zal bij constatering van kruislingse schenkingen deze beschouwen als schenkingen van de ouder(s) aan het eigen kind. Dit heeft als consequentie dat er schenkbelasting bij het kind wordt geheven indien het kind reeds eerder een beroep heeft gedaan op een verhoogde vrijstelling schenkbelasting wegens een schenking van dezelfde ouder(s).
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
12. Wetsvoorstel invoering UBO-register
Rechtspersonen en andere juridische entiteiten zijn binnenkort verplicht om hun uiteindelijk belanghebbenden te registreren. Op 4 april 2019 is het wetsvoorstel ‘Implementatie registratie uiteindelijk belanghebbenden van vennootschappen en andere juridische entiteiten’ ingediend bij de Tweede Kamer. Het wetsvoorstel regelt de implementatie van Richtlijn 2018/843 inzake de voorkoming van het gebruik van het financiële stelsel voor het witwassen van geld of terrorismefinanciering, in het bijzonder de verplichting tot het invoeren van een register van uiteindelijk belanghebbenden (UBO’s) van vennootschappen en andere juridische entiteiten. De implementatie van de verplichting tot registratie van de UBO zal uiterlijk 10 januari 2020 gerealiseerd zijn. Het UBO-register zal worden geregeld in de Handelsregisterwet 2007 en worden beheerd door de Kamer van Koophandel.
Meer over het UBO-register kunt u lezen in onze berichtgeving over het wetsvoorstel. Na de indiening van het wetsvoorstel heeft het Ministerie van Financiën verder nog op 20 mei 2019 een internetconsultatie geopend over het Implementatiebesluit UBO-register. Dit conceptbesluit betreft een uitwerking van het register van uiteindelijk belanghebbenden van vennootschappen en andere juridische entiteiten. In het conceptbesluit worden onder meer de bevoegde autoriteiten en de documenten ter onderbouwing van het economisch belang van een UBO aangewezen. Tevens is hierin een afschermingsregime voor uitzonderlijke omstandigheden geregeld. De internetconsultatie is afgesloten op 1 juli 2019.
Als reactie op de internetconsultatie heeft de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (NOB) onder andere aangegeven dat het conceptbesluit de mogelijkheid tot afscherming van UBO-informatie in het geval van onevenredig risico, risico op fraude, ontvoering, chantage en dergelijke beperkter uitlegt dan de ruimte die de Antiwitwasrichtlijn hiervoor biedt.
Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)
13. Contact
Mocht u naar aanleiding van deze of andere onderwerpen vragen hebben, dan kunt u contact opnemen met de adviseurs van Meijburg & Co die bij de onderwerpen in deze nieuwsbrief staan vermeld, of uiteraard met uw vaste aanspreekpunt binnen Meijburg & Co.
