De staatssecretaris van Financiën heeft recent de memorie van antwoord uitgebracht ter zake van de behandeling van het voorstel voor de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen in de Eerste Kamer. Daarin beantwoordt hij vragen van de Eerste Kamer over dit wetsvoorstel. Hieronder geven wij in het kort de conclusies weer die voor de praktijk het belangrijkst zijn.

Verruiming vrijstelling voor overheidstaken

De suggestie om de vrijstelling voor alle overheidstaken die worden verricht op basis van een dienstverleningsovereenkomst te verruimen, wordt niet gevolgd. Een dergelijke maatregel zou ertoe leiden dat ook onderlinge commerciële dienstverlening wordt vrijgesteld en dat is in strijd met het beoogde gelijke speelveld voor overheidsondernemingen en private ondernemingen.

Wel is aangegeven dat de dienstverleningswinsten zijn vrijgesteld in iedere situatie waarin deze – als ze door de afnemer zouden zijn behaald – bij de afnemer onbelast zouden zijn gebleven. Dit geldt dus niet alleen in het geval waarin de winsten onder de vrijstelling voor overheidsdiensten zouden zijn gevallen.

Exploitatie onroerend goed

De staatssecretaris beantwoordt de vraag of sprake is van normaal vermogensbeheer bij kostendekkende verhuur aan bedrijven of particulieren uit maatschappelijke overwegingen of wegens marktfalen. Hij schetst het beeld waarin eerst wordt bezien of vastgoed bij de vermogensetikettering aan een onderneming moet worden toegerekend. Is dat niet het geval, dan moet worden bekeken of de exploitatie van het vastgoed zelf een ondernemingsactiviteit vormt. Komt die exploitatiewijze overeen met die van woningcorporaties of commerciële vastgoedexploitanten, dan is sprake van een onderneming – dit ondanks het feit dat de rendementen lager zijn en de exploitatie vanuit maatschappelijke overwegingen plaatsvindt.

Administratieve verplichtingen voor publiekrechtelijke rechtspersonen die geheel of gedeeltelijk objectief vrijgestelde activiteiten verrichten

Is men geheel vrijgesteld, dan hoeft men niet om aangifte te verzoeken. Ook het opstellen van een openingsbalans is dan niet aan de orde. Is sprake van een gedeeltelijke vrijstelling, dan moet wel om een aangifte worden verzocht. In die aangifte moeten zowel de resultaten uit belaste als vrijgestelde activiteiten worden getoond, zoals ook private instellingen dat moeten doen. De openingsbalans is niet beperkt tot activa en passiva waarmee belaste activiteiten kunnen worden toegerekend.

Het 90%-criterium

Bij het beantwoorden van de vraag of academische ziekenhuizen voldoen aan het 90%-criterium loopt men tegen de vraag aan welke factor(en) die 90% moet worden getoetst. De staatssecretaris schrijft geen vaste maatstaf (bijvoorbeeld het aantal fte’s, de omzet, vierkante meters of loonsom) voor. Van geval tot geval zal de meest logische maatstaf moeten worden bepaald.

Aan gemeenten gelieerde algemeen nut beogende instellingen

Algemeen nut beogende instellingen (ANBI’s) die aan een gemeente zijn gelieerd en van een gemeente subsidie krijgen, worden niet anders behandeld dan ANBI’s die niet aan gemeenten zijn gelieerd. Indien aan de voorwaarden die zijn verwoord in het besluit CPP2005/2730M wordt voldaan, leiden overheidssubsidies bij een ANBI niet tot belastingheffing.

Compensatie voor belastingafdracht

Er komt geen compensatie voor het nadeel dat overheden lijden doordat ze vennootschapsbelasting gaan afdragen. Met een dergelijke compensatie zou het gecreëerde gelijke speelveld weer oneffenheden gaan vertonen. Volgens de staatssecretaris leidt de afdracht van vennootschapsbelasting niet automatisch tot een stijging van de lokale lasten voor de burger.

De samenwerkingsvrijstelling en het arm’s length-beginsel

Indien het samenwerkingsverband geen onderneming drijft (het verband verricht geen diensten aan derden en krijgt van de deelnemers naar rato van de afname de kosten vergoed), dan ontstaat geen belastingplicht. Drijft het verband wel een onderneming, dan wordt getoetst of de samenwerkende partijen voldoen aan de gelieerdheidscriteria van artikel 8b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb), dat bewerkstelligt dat ook zeggenschap tot gelieerdheid leidt. Indien de winst is vrijgesteld, dan blijft toetsing aan de hand van artikel 8b Wet Vpb om praktische redenen achterwege.

Is geen sprake van een objectvrijstelling en wel van gelieerdheid in de zin van artikel 8b Wet Vpb, dan dienen de voorwaarden tussen de deelnemende overheid en het belastingplichtige samenwerkingsverband ‘at arm’s length’ te zijn. De voorwaarde dat de deelnemende partijen naar evenredigheid in de kosten van het samenwerkingsverband delen (en dus geen winstopslag betalen) strijdt niet met het arm’s length‑beginsel. Als ook aan deze voorwaarde wordt voldaan, heeft men zekerheid dat het samenwerkingsverband geen onderneming drijft. Het arm’s length-beginsel komt pas aan de orde als het samenwerkingsverband een onderneming drijft.

Feitelijke en potentiële concurrentie

Bij het beantwoorden van de vraag of een instelling een onderneming drijft wordt bekeken of er feitelijk dan wel potentieel in concurrentie wordt getreden. Bij het beantwoorden van de vraag of de onderneming voor een vrijstelling voor overheidstaken in aanmerking komt, wordt alleen gekeken naar de feitelijke concurrentie.

Het deelnemen in een commanditaire vennootschap

Indien het belang in een besloten commanditaire vennootschap (cv) waarin een onderneming wordt gedreven niet aan een onderneming van een publiekrechtelijke rechtspersoon of van het privaatrechtelijke overheidslichaam kan worden toegerekend, leidt het participeren op zich niet tot het ontstaan van een onderneming. Naamloze of besloten vennootschappen (nv’s of bv’s) in overheidshanden drijven hun onderneming bij fictie met hun gehele vermogen. De winst van de cv waarin wordt deelgenomen is dan wel belast.

De staatssecretaris bereidt wetgeving voor om een einde te maken aan deze ongelijkheid, die overigens niet alleen de overheidslichamen betreft. We zien het ook terug bij nv’s en bv’s enerzijds en private verenigingen en stichtingen. Ook de bij deze lichamen te constateren ongelijke behandeling wordt door de aangekondigde wetgeving weggenomen. Het geschetste probleem speelt met name in de sfeer van vastgoedbeleggingen.

Ziekenhuizen die aan winstuitdelingen doen

De zorgvrijstelling is niet van toepassing op ziekenhuizen die een deel van de winst uitkeren. Voorwaarde voor de vrijstelling is immers dat eventuele winst wordt aangewend ten bate van een vrijgestelde zorginstelling of een algemeen maatschappelijk belang.

De positie van niet-academische ziekenhuizen

Niet-academische ziekenhuizen vallen buiten het bereik van het wetsvoorstel. Slechts voor academische ziekenhuizen zijn subjectieve en objectieve vrijstellingen gecreëerd. Toegegeven wordt dat academische ziekenhuizen concurreren met niet-academische ziekenhuizen. De laatste zorginstellingen worden echter nadrukkelijk niet betrokken bij het wetsvoorstel.

De bekostigingseis van de onderwijs- en onderzoeksvrijstelling

Of aan de bekostigingseis is voldaan wordt niet per activiteit bekeken. Het gaat erom dat alle activiteiten gezamenlijk beschouwd aan de bekostigingseis voldoen.

Verhouding eigen en vreemd vermogen op de openingsbalans

De openingsbalans van een onderneming van een publiekrechtelijk lichaam vertoont niet per definitie dezelfde verhouding tussen eigen en vreemd vermogen als die van het publiekrechtelijke lichaam zelf. Activa en passiva worden op basis van vermogensetiketteringsregels aan de onderneming toegerekend.

De bagatelvrijstelling voor stichtingen en verenigingen is niet van toepassing op overheidsondernemingen

Voor directe overheidsondernemingen lijkt de vrijstelling voor kleine winsten weinig nut te hebben: hun resultaat wordt immers geconsolideerd tot één resultaat van het publiekrechtelijke overheidslichaam. Voor indirecte overheidsondernemingen kan de vrijstelling niet van toepassing zijn, omdat die ondernemingen daarmee een concurrentievoordeel zouden verkrijgen op private ondernemingen die in een bv of nv worden gedreven.

De lijst met activiteiten die niet tot belastingplicht leiden

In zijn brief van 18 december 2014 heeft de staatssecretaris een lijst gepubliceerd van activiteiten die niet tot belastingplicht leiden. Hij is voornemens deze lijst te actualiseren om daarmee te bewerkstelligen dat potentieel belastingplichtigen onnodig een administratie opzetten of bijhouden.

Geen nieuwe vrijstellingen voor de overdrachtsbelasting

De staatssecretaris ziet geen reden een (extra) vrijstelling voor de overdrachtsbelasting te introduceren ter zake van de verwerving van onroerende zaken door een privaatrechtelijk lichaam waarvan de aandelen in het bezit zijn van een publiekrechtelijk lichaam.

Sovereign wealth funds in de vorm van een privaatrechtelijk overheidslichaam

De Nederlandse dochtervennootschap van een buitenlands ‘sovereign wealth fund’ (SWF) zal gelet op haar doorsneeactiviteiten – het houden van aandelen ter belegging – niet snel aanspraak kunnen maken op het voorgestelde artikel 8f, lid 1, onderdeel a Wet Vpb, de vrijstelling voor quasi‑inbesteding.

Teruggaaf van dividendbelasting voor overheidslichamen die objectief zijn vrijgesteld

Het bestaande artikel 10 van de Wet op de dividendbelasting 1965 regelt de teruggave van dividendbelasting voor ondernemingen die subjectief zijn vrijgesteld. De regeling schiet tekort bij ondernemingen die objectief zijn vrijgesteld. Het kabinet treft maatregelen die de teruggaaf van dividendbelasting ook mogelijk maken indien de ontvangen dividenden onder een van de drie objectvrijstellingen van artikel 8e, 8f en 8g Wet Vpb vallen.

De positie van grondbedrijven

Voor grondbedrijven wordt geen uitzondering gemaakt op de hoofdregel dat de activa en passiva op de openingsbalans moeten worden opgenomen tegen de waarde in het economische verkeer. Met een dergelijke maatregel zou het beoogde gelijke speelveld in de optiek van de staatssecretaris worden verstoord. Volgens hem zal ook de Europese Commissie er niet mee akkoord gaan. De staatssecretaris gaat eraan voorbij dat juist door het hanteren van de hoofdregel het gelijke speelveld wordt verstoord. De overheidsondernemingen worden straks belast voor de latere boekwinsten, terwijl ze – anders dan private partijen – de aanvankelijk geleden boekverliezen niet ten laste van de fiscale winst hebben kunnen brengen.

Zeehavenbeheerders

Het kabinet acht een vrijstelling voor zeehavenbeheerders gerechtvaardigd op grond van het feit dat hun Europese concurrenten ook geen belasting naar de winst betalen, maar stelt echter tevens dat het waarschijnlijk is dat de vrijstelling komt te vervallen. Het kabinet is in overleg met de Europese Commissie over de houdbaarheid van een tijdelijke vrijstelling. Onder de huidige omstandigheden acht men het risico niet groot dat na 2016 een bedrag in verband met ten onrechte verstrekte staatssteun moet worden teruggevorderd.

De toetsing van het winstoogmerk in het eerste jaar

De oogmerktoets wordt voor het eerst over het jaar 2016 aangelegd. Mocht dat jaar een overschot te zien geven, dan zou men kunnen stellen dat het een incidenteel overschot is. Die stelling wint aan waarde indien met cijfers over de vorige jaren kan worden aangetoond dat dergelijke overschotten zich in die voorgaande periode niet voordeden. Het is ook mogelijk dat het overheidslichaam aan de hand van de cijfers over de voorgaande jaren een voorlopige inschatting maakt. Niet duidelijk is of die inschatting van betekenis is bij de uiteindelijke beantwoording van de vraag of het lichaam in 2016 belastingplichtig wordt.

Ondernemingsactiva worden gebruikt voor niet-ondernemingsactiviteiten

Indien een activum op basis van vermogensetikettering tot het ondernemingsvermogen wordt gerekend terwijl het ook deels voor niet-ondernemingsdoeleinden wordt gebruikt, zal de onderneming de kosten van dat laatste gebruik als onttrekking moeten aanmerken. In de omgekeerde situatie (waarin het bedrijfsmiddel niet tot het ondernemingsvermogen wordt gerekend maar wel binnen de onderneming wordt gebruikt), kunnen de kosten wel in aftrek worden gebracht.

In beide gevallen gaat het dus om de kosten. Met winstopslagen hoeft men geen rekening te houden. Voor terbeschikkinggesteld personeel geldt in deze situaties dat met de integrale kostprijs (zowel directe als indirecte personeelskosten) rekening moet worden gehouden.

Informatie voor de overheidsondernemingen inzake de nieuwe wetgeving

De Belastingdienst heeft op twee locaties teams samengesteld die zich de komende jaren volledig richten op (voor)overleg en op de afhandeling van de aangiften 2016.

Per (directe) overheidsonderneming opteren voor een vrijstelling

De staatssecretaris acht het onwenselijk om per directe overheidsonderneming de keuze te maken of al dan niet wordt afgezien van een algemene vrijstelling. Voor verlieslatende onderdelen zou dan van een vrijstelling worden afgezien, waardoor de gezamenlijke winst van alle niet-vrijgestelde ondernemingen wordt gedrukt. De keuze is dus beperkt: publiekrechtelijke lichamen moeten voor alle vrijgestelde ondernemingen dezelfde keuze maken om al dan niet van de vrijstelling af te zien.

Tot slot

Indien u geïnteresseerd bent in de volledige tekst van de memorie van antwoord, klik dan hier. Uiteraard zijn wij te allen tijde bereid om u ter zake van de komende belastingplicht voor overheidsbedrijven van advies te dienen.

Klik hier om het memorandum te openen in pdf-formaat