Beste lezer,

Dit is het nieuwe nummer van onze digitale nieuwsbrief Fiscale Zaken voor Ondernemers. Hierin laten wij in begrijpelijke taal een aantal fiscale zaken de revue passeren die van belang zijn voor in Nederland opererende ondernemers. Daarbij zullen wij aandacht schenken aan een zo breed mogelijke waaier van belastingen, zodat de meeste ondernemers in deze nieuwsbrief iets terug zullen vinden dat voor hen van belang is. Mocht u vragen, opmerkingen of verzoeken hebben, dan kunt u die richten aan een van de adviseurs die aan het slot van de nieuwsbrief zijn vermeld. Wij wensen u veel leesplezier!

Naar boven


Inhoud

Naar boven


1. Column: overdreven transparantie

Natuurlijk zijn wij allemaal voor het voorkomen van fraude, witwassen, financiering van terrorisme en andere ellende. Daartoe is onder andere de wetgeving omtrent de identificatieplicht de laatste jaren enorm aangescherpt. Ook als belastingadviseurs moeten wij in onze dossiers vastleggen wie onze cliënt is, wie de uiteindelijk belanghebbende (‘ultimate beneficial owner’ of ‘UBO’) van onze cliënt is en moeten wij onze contactpersoon bij een cliënt identificeren. Daarmee wordt het slechtwillenden erg moeilijk gemaakt om nog advies in te winnen bij advocaten, belastingadviseurs en dergelijke, waarmee een duidelijke lijn wordt getrokken tussen de onderwereld en de bovenwereld. Een goede zaak.

Het Europese Parlement zet nu de volgende stap, namelijk het volstrekt transparant maken van alle eigendomsverhoudingen voor het brede publiek. Onder het motto ‘als je niets te verbergen hebt, heb je ook niets te vrezen’ heeft het Europese Parlement een voorstel aangenomen dat bedrijven verplicht de UBO’s in een register op te nemen. Dat register is de facto openbaar en dat is ook precies de bedoeling.

De gegevens die van iedere aandeelhouder die 25% of meer bezit moeten worden gepubliceerd, omvatten het procentuele belang van de aandeelhouder, met vermelding van diens naam, geboortedatum en nationaliteit. Daarmee wordt dus ook snel duidelijk hoe de waarde van een familiebedrijf is verdeeld over de verschillende familieleden.

In onze praktijk worden wij regelmatig benaderd met de vraag hoe een familiebedrijf of een familie met vermogen ervoor kan zorgen dat enerzijds aan alle fiscale verplichtingen wordt voldaan maar anderzijds wordt voorkomen dat gegevens van deze cliënten in bladen als Quote worden opgenomen. Vermogende families zijn terecht bang voor afpersing en ontvoeringen. Hoewel de nieuwe regelgeving een mogelijkheid geeft om bij aantoonbare dreiging niet te hoeven publiceren, zal dat slechts in enkele situaties soelaas bieden. Reden hiervoor is met name dat als gegevens eenmaal zijn gepubliceerd, het niet meer helpt om later niet te publiceren.

Dit is weer een stap in het opgeven van privacy ten gunste van het algemeen belang. Hoe dit kan uitwerken wordt angstig realistisch beschreven door Dave Eggers in De cirkel, een zeer lezenswaardig boek.

Wat ik niet begrijp, is waarom het nieuwe UBO-register niet uitsluitend toegankelijk wordt gemaakt voor belastingdiensten en andere overheidsinstanties. Vergelijk het bijvoorbeeld met het verplicht vermelden van alle banksaldo’s in een aangifte inkomstenbelasting. Dat is ook voldoende voor de overheid om belasting te kunnen heffen, waarbij het niet nodig is dat die gegevens ook publiek worden. Met een register dat alleen voor de overheid toegankelijk is, zou het doel van de regelgevers worden bereikt terwijl ook geen inbreuk wordt gedaan op het recht op privacy van individuele burgers.

Olaf Leurs (leurs.olaf@kpmg.com)

Naar boven


2. Winst niet met goed koopmansgebruik toe te rekenen aan jaar dat al onherroepelijk vaststaat

De jaarwinst van een belastingplichtige wordt bepaald volgens goed koopmansgebruik (GKG). De wet geeft geen inhoud aan dit begrip; deze is bepaald door de jurisprudentie en de literatuur.

Twee belangrijke principes van GKG zijn het realisatiebeginsel en het voorzichtigheidsbeginsel. Het realisatiebeginsel houdt in dat winst uiterlijk moet worden genomen bij daadwerkelijke realisatie van het voordeel. Het voorzichtigheidsbeginsel houdt in dat de belastingplichtige zich niet rijker moet rekenen dan hij is. Dit betekent dat hij de winst pas neemt als het voordeel daadwerkelijk gerealiseerd is. De beide principes werken op elkaar in en geven de belastingplichtige, naast verplichtingen omtrent het nemen van winst, ook een bepaalde mate van vrijheid. Ik zal dit illustreren aan de hand van een voorbeeld.

Een vennootschap bezit onroerende zaken. Deze worden verkocht. De verkoopovereenkomst wordt gesloten in december 2014. De levering van de onroerende zaken en de betaling van de koopsom vindt plaats in januari 2015. Volgens GKG kan de vennootschap de winst in 2014 of in 2015 verantwoorden. Het realisatiebeginsel werkt in dit geval zo uit dat de vennootschap de winst uiterlijk in 2015 moet nemen. En het voorzichtigheidsbeginsel geeft de vennootschap de vrijheid om de winst pas in 2015 te nemen.

Gebruikmaken van de vrijheid binnen GKG

In voorkomende gevallen geeft GKG een belastingplichtige dus de vrijheid om te bepalen wanneer hij winst neemt. Het is dan aan te raden om te beoordelen in welk jaar het fiscaal het meest voordelig is om de winst te nemen. Twee elementen die hierbij een belangrijke rol spelen zijn tarief en verliesverrekening. Laten we het tarief verwerken in ons voorbeeld.

Stel dat de vennootschap in 2014 een resultaat exclusief verkoopwinst behaalt van € 200.000. Als in dat jaar ook een verkoopwinst van stel € 50.000 wordt genomen, is deze volledig belast tegen 25%. Als het resultaat exclusief verkoopwinst in 2015 veel lager is, bijvoorbeeld € 0, dan is de verkoopwinst in dat jaar slechts tegen 20% belast. In dit geval is het dus fiscaal voordeliger om de winst in 2015 te nemen.

Als zich een situatie voordoet waarin de belastingplichtige een keuze heeft, is het verstandig om de jaren waartussen de keuze kan worden gemaakt zo lang mogelijk ‘open te laten’. Dit houdt in dat moet worden gezorgd dat de aanslag nog niet definitief is vastgesteld.

Hoge Raad 16 januari 2015: heeft belanghebbende in dit geval nog een keuze?

De Hoge Raad heeft op 16 januari 2015 arrest gewezen in een zaak waarin een aantal elementen uit het voorbeeld een rol speelden. Sterk vereenvoudigd was de casus als volgt. Belanghebbende exploiteerde een tuinbouwbedrijf. Tot het ondernemingsvermogen behoorden grond en andere onroerende zaken. In het jaar 2000 zijn tussen belanghebbenden en de gemeente onderhandelingen gestart over de verkoop van het tuinbouwbedrijf. In dat jaar worden de activiteiten gestaakt. De onderhandelingen worden afgerond in 2003 en de levering van het bedrijf vindt plaats in 2004. In deze zaak is (onder andere) in geschil in welk jaar de winst die wordt gemaakt op de onroerende zaken moet dan wel kan worden verantwoord. Is dit in 2000, 2003 of 2004?

Belanghebbende heeft deze winst in het jaar 2000 verantwoord. De inspecteur gaat hier niet mee akkoord. Hij is van mening dat de winst in 2003 dan wel 2004 moet worden verantwoord. Tot behoud van rechten legt hij daarom aanslagen inkomstenbelasting 2003 en 2004 op waarin de winst is verwerkt. Tegen de aanslag over 2003 wordt bezwaar gemaakt omdat, aldus belanghebbende, de termijn voor het opleggen van de aanslag is verstreken. De inspecteur honoreert dit bezwaar en de aanslag over 2003 wordt vernietigd.

Belanghebbende stelde in deze zaak onder andere dat als de winst niet in 2000 mocht worden genomen, hij deze in 2003 wilde nemen. De Hoge Raad oordeelt dat de winst niet in 2000 mag worden genomen. Verder oordeelt hij dat GKG de belastingplichtige de vrijheid biedt om de winst in 2003 (sluiten koopovereenkomst) te nemen. De winst moet uiterlijk in 2004 (moment van levering) worden genomen.

Geen toerekening aan jaar dat al onherroepelijk vaststaat

De bijzonderheid die zich hier voordoet is dat de aanslag over 2003 al onherroepelijk vaststaat. Deze aanslag is immers vernietigd vanwege overschrijding van de termijn voor het opleggen hiervan. In dit geval kan belanghebbende zijn keuze daarom niet meer herzien. Het is, aldus de Hoge Raad, niet mogelijk om de winst alsnog in 2003 te verantwoorden. De conclusie luidt derhalve dat belanghebbende in dit geval verplicht is om de winst in 2004 te verantwoorden.

Conclusie

GKG biedt een belastingplichtige onder bepaalde omstandigheden de vrijheid om een winst in het ene of in het andere jaar te verantwoorden. Dit kan een (significant) belasting- of rentevoordeel opleveren. Om te kunnen beoordelen of dit voordeel kan worden behaald, is het van belang om de fiscale positie over de jaren waartussen kan worden gekozen goed in beeld te hebben. Zodra een aanslag onherroepelijk vaststaat, is het niet langer mogelijk om te kiezen. Het is daarom aan te raden om alle opties zo lang mogelijk open te houden en te zorgen dat de aanslagen niet onherroepelijk vast komen te staan.

Sander Kolthoff (kolthoff.sander@kpmg.com)

Naar boven


3. Uitstellen van winstneming bij vervreemding van voorraad

Gerechtshof Arnhem heeft onlangs opnieuw bevestigd dat winstneming bij de verkoop van voorraad niet door de vorming van een herinvesteringsreserve kan worden uitgesteld. Ook het leerstuk van de ruilgedachte kon in de casus die bij het gerechtshof Arnhem voorlag niet worden toegepast.

Herinvesteringsreserve

Wanneer een ondernemer een bedrijfsmiddel vervreemdt, kan de boekwinst behaald bij vervreemding onder bepaalde voorwaarden aan een herinvesteringsreserve worden toegevoegd. Toepassing van de faciliteit van de herinvesteringsreserve brengt met zich dat een ondernemer op dat moment geen belasting over de behaalde boekwinst bij vervreemding verschuldigd is. De boekwinst moet dan later worden afgeboekt op de aanschaffings- of voortbrengingskosten van een nieuw bedrijfsmiddel en wordt vervolgens alsnog gespreid over de jaren belast in de vorm van een lagere afschrijving. De herinvesteringsreserve kan alleen worden toegepast op bedrijfsmiddelen en niet op voorraden.

Verschil bedrijfsmiddel en voorraad

Het onderscheid tussen bedrijfsmiddel en voorraad is dus van wezenlijk belang voor de toepassing van de herinvesteringsreserve. Of een activum binnen een onderneming als bedrijfsmiddel of als voorraad kwalificeert, wordt in principe door de bestemming van het activum bepaald. Een activum dat bestemd is om duurzaam binnen de eigen onderneming te worden geëxploiteerd/gebruikt geldt doorgaans als bedrijfsmiddel. Een activum dat binnen een onderneming bestemd is voor de verkoop kwalificeert als voorraad. Ook onroerend goed kan als voorraad of bedrijfsmiddel kwalificeren. Onroerend goed in eigen gebruik binnen de onderneming vormt evenals onroerend goed dat duurzaam wordt verhuurd een bedrijfsmiddel. Onroerend goed dat is aangekocht om, al dan niet na verbouwing of bewerking, te worden verkocht is voorraad.

Gerechtshof Arnhem

In de casus die bij Gerechtshof Arnhem voorlag, wilde belanghebbende bij de verkoop van onroerend goed in eerste instantie een herinvesteringsreserve vormen. Gerechtshof Arnhem achtte het echter niet voldoende bewezen dat belanghebbende het onroerend goed duurzaam binnen de eigen onderneming exploiteerde of de bedoeling had om het onroerend goed zelf duurzaam binnen de eigen onderneming te gaan exploiteren. Het onroerend goed werd dan ook door het gerechtshof Arnhem als voor de verkoop bestemde voorraad aangemerkt. De vorming van een herinvesteringsreserve was daarom niet mogelijk.

Toepassing van het leerstuk van de ruilgedachte bij vervreemding van voorraad

In situaties waarin de herinvesteringsreserve niet kan worden toegepast, zoals bij vervreemding van voorraad, heeft de Hoge Raad bepaald dat nog een beroep kan worden gedaan op het leerstuk van de ruilgedachte.

De ruilgedachte is een in de jurisprudentie ontwikkeld leerstuk dat, indien het van toepassing is, tot dezelfde uitkomst leidt als de wettelijke regeling van de herinvesteringsreserve. Net als bij de herinvesteringsreserve leidt het toepassen van de ruilgedachte ertoe dat bij vervreemding van een activum geen winst in aanmerking hoeft te worden genomen. Voor de toepassing van de ruilgedachte is vereist dat er ten tijde van de vervreemding van het activum een concreet plan moet zijn om in directe samenhang met de vervreemding van een activum een ander activum te verwerven. Het verworven activum moet bovendien binnen de onderneming zowel functioneel als ook economisch dezelfde plaats innemen als het vervreemde activum. Met andere woorden: het aangekochte activum moet het vervreemde activum binnen de eigen onderneming in zijn geheel vervangen. Of aan deze voorwaarde wordt voldaan dient van geval tot geval te worden bepaald.

Ook ruilgedachte in casu niet toepasbaar

In de casus die bij Gerechtshof Arnhem voorlag, was sprake van de vervreemding van onroerend goed dat voor de verkoop was bestemd (dus voorraad), terwijl de vervangende investering onroerend goed betrof dat was bestemd voor de duurzame verhuur en dus als bedrijfsmiddel moest worden aangemerkt. Onroerend goed dat binnen een onderneming als bedrijfsmiddel gaat functioneren kan volgens Gerechtshof Arnhem nooit dezelfde plaats binnen een onderneming innemen als onroerend goed dat voor de voorraad is bestemd. Ook het beroep van belanghebbende op het leerstuk van de ruilgedachte ging daarom in dit geval niet op.

Tip

De boekwinst behaald bij de verkoop van een activum kan onder omstandigheden worden uitgesteld van belastingheffing. Afhankelijk of in een bepaalde situatie sprake is van voorraad of van een bedrijfsmiddel kan mogelijk een beroep worden gedaan op de faciliteit van de herinvesteringsreserve of het leerstuk van de ruilgedachte. Bij twijfel over de kwalificatie van een activum binnen de eigen onderneming en of er aan de voorwaarden voor uitstel van winstneming wordt voldaan, is het raadzaam om contact op te nemen met uw belastingadviseur.

Raisza Ersilia (ersilia.raisza@kpmg.com)

Naar boven


4. Pas winstneming op vastgoedproject als belang eindigt

De Hoge Raad heeft geoordeeld dat een werkzaamheid bestaande uit een vastgoedproject niet eindigt zolang belanghebbende een belang blijft behouden bij voltooiing van het project. Dit is relevant bij het bepalen van het jaar waarin de stakingswinst in aanmerking moet worden genomen.

De feiten

Belanghebbende is makelaar. In de jaren 2003 tot en met 2006 heeft hij op eigen naam en namens zijn bv diverse werkzaamheden verricht ten behoeve van de realisatie van een vastgoedproject dat bestond uit een appartementencomplex met twee winkels. Het was de bedoeling om de te realiseren appartementen te verkopen en om de winkels te verhuren aan derden. In de loop van 2006 heeft belanghebbende zich echter uit het project teruggetrokken en is het project verkocht aan een derde die dit verder ontwikkelt. Als tegenprestatie krijgt belanghebbende het recht op levering door de koper van een appartement en een winkel bij voltooiing van het project. In 2008 gebeurt dat en is belanghebbende het appartement en de winkel gaan verhuren.

Projectontwikkeling te belasten in box 1

De inspecteur is van mening dat de projectontwikkelingsactiviteiten van belanghebbende normaal vermogensbeheer te boven gaan en belast dienen te worden als resultaat uit overige werkzaamheden (row) in box 1. De verhuur van het appartement en de winkel na oplevering valt wel onder normaal vermogensbeheer en is belast in box 3 als inkomen uit sparen en beleggen. De overgang van box 1 naar box 3 is het stakingsmoment voor de projectontwikkelingsactiviteiten waarop in box 1 moet worden afgerekend over het met deze activiteiten behaalde voordeel. De inspecteur ziet het stakingsmoment in 2008 en corrigeert de aangifte over het desbetreffende jaar.

Hof: stakingsmoment bij verkoop project

Hof Arnhem-Leeuwarden is het eens met de inspecteur dat het project voor belanghebbende row vormt, maar oordeelt dat het stakingsmoment door de verkoop van het project aan de derde al in 2006 ligt in plaats van 2008. De inspecteur zou de stakingswinst dus niet in 2008 kunnen belasten en het hof vermindert de desbetreffende aanslag.

Hoge Raad: stakingsmoment als belang eindigt

Ook de Hoge Raad is van oordeel dat sprake is van row, maar oordeelt dat het stakingsmoment in 2008 ligt. Ook na de verkoop van het project aan een derde voor verdere ontwikkeling heeft belanghebbende namelijk een belang behouden bij de voltooiing van het project in de vorm van een recht op oplevering van het appartement en de winkel om deze te gaan verhuren. De oplevering daarvan heeft plaatsgevonden in 2008. Het stakingsmoment ligt dus in 2008 en niet in 2006.

Richard Sour (sour.richard@kpmg.com)

Naar boven


5. Nader onderzoek nodig voor aftrekbaarheid betaalde goodwill bij uitkoop vennoot

In een eerdere editie van Fiscale Zaken berichtten wij over een uitspraak van Hof Den Haag inzake de aftrekbaarheid van goodwill bij uitkoop van een vennoot. In het kader van deze uitkoop ontving vennoot X een bedrag aan goodwill van zijn medevennoten. In geschil was of de medevennoten deze goodwill direct ten laste van de fiscale winst mochten brengen. Het hof stelde belanghebbende in het gelijk, waarna de staatssecretaris van Financiën cassatie aantekende. Inmiddels heeft de Hoge Raad arrest gewezen in deze zaak. Naar zijn mening heeft Hof Den Haag onvoldoende gemotiveerd waarom in casu de betaling geheel ten laste van de winst mocht worden gebracht. Derhalve gaat de Hoge Raad over tot verwijzing naar een ander hof.

Situatie en geschil

Een korte samenvatting van de situatie: in casu neemt een belastingadviseur via belanghebbende, X bv, deel in een maatschap van accountants en belastingadviseurs. Een van de andere vennoten was D. Medio 2003 deed D een traumatische ervaring op. Hij kon hierdoor slechts beperkt werkzaamheden voor de maatschap verrichten en eind 2007 vertrok D definitief. In het kader van zijn vertrek betaalden de medevennoten een uitkoopsom aan D, inclusief onder andere alle goodwill in de maatschap waarop hij recht had. In geschil was of de ter zake van de uitkoop betaalde goodwill in één keer mag worden afgeschreven in het jaar van betaling of dat deze eerst moest worden geactiveerd waarna jaarlijkse afschrijving kon plaatsvinden.

Overwegingen bij beoordeling hof

In 1955 heeft de Hoge Raad al eens geoordeeld in een vergelijkbare casus. Toen overwoog deze dat onderscheid moet worden gemaakt tussen twee situaties:

  • het geval dat de uitkoop wordt ingegeven door de wens van de medevennoten om hun aandeel in de winst van het door de vennootschap gevoerde bedrijf te vergroten (wijziging van de bestaande winstverdeling);
  • het geval dat de uitkoop heeft plaatsgevonden omdat het bedrijfsbelang naar het oordeel van de medevennoten de handhaving van de uitgekochte vennoot in een leidende functie niet gedoogde.

Op basis van de vaststaande feiten en de geloofwaardige verklaring van belanghebbende oordeelde het hof dat in casu de tweede situatie aan de hand is, zodat de betaalde goodwill direct ten laste van de winst mocht worden gebracht.

Oordeel Hoge Raad

De Hoge Raad geeft in zijn arrest een nadere invulling aan de in 1955 geformuleerde regel. Volgens hem is slechts sprake van een uitkoop in het bedrijfsbelang voor zover de betaling van goodwill bijdraagt aan de omzet van de door de vennootschap gedreven onderneming. Indien de betaling van goodwill slechts leidt tot een wijziging van de bestaande winstverdeling in de vennootschap, is geen sprake van bedrijfsbelang. De Hoge Raad impliceert dat een betaling van een uitkoopsom in beginsel slechts leidt tot een wijziging in de bestaande winstverdeling, tenzij de bedrijfswaarde van hetgeen de overblijvende vennoten aan extra winstaandeel verkrijgen lager is dan de betaalde uitkoopsom. Het verschil tussen de betaalde uitkoopsom en de lagere bedrijfswaarde van het extra winstaandeel kan dan ineens ten laste van de winst worden gebracht.

In casu vindt de Hoge Raad dat het hof zijn oordeel onvoldoende heeft gemotiveerd. Het hof oordeelde dat de betaling noodzakelijk is geweest om de maatschap te vrijwaren van verder oplopende verliezen en derhalve aftrekbaar was, maar onderbouwde verder niet wat de aard was van die verliezen en in hoeverre daarvan in het onderhavige geval sprake was. De Hoge Raad gaat daarom over tot verwijzing van de zaak. Het is nu aan het verwijzingshof om te toetsen hoe bovenstaande regel in casu kan worden ingevuld. Dit zal echter geen gemakkelijke exercitie zijn.

Katrien van Bommel (vanbommel.katrien@kpmg.com)

Naar boven


6. Dga’s niet in dienstbetrekking voor premies werknemersverzekeringen

Vindt er een aandelenoverdracht plaats in uw bedrijf? Dan doet u er verstandig aan na te gaan of deze overdracht gevolgen heeft voor de rechten en plichten met betrekking tot de WW en WAO/WIA voor de zittende bestuurders/aandeelhouders.

De volgende zaak werd in dit kader voorgelegd aan Rechtbank Noord-Holland. Twee statutair bestuurders van een expeditiebedrijf bezitten ieder indirect 50% van de aandelen in het bedrijf via hun eigen houdstermaatschappijen. Het expeditiebedrijf betaalt aan deze houdstermaatschappijen een managementvergoeding voor hun bestuurswerkzaamheden op basis van een managementovereenkomst. Een jaar later treedt een derde aandeelhouder toe die indirect 20% aandelenbezit in het bedrijf ontvangt. De derde wordt geen statutair bestuurder. Het aandelenbezit van beide statutair bestuurders/aandeelhouders daalt door de toetreding van de derde aandeelhouder van 50% naar 40%.

Volgens de inspecteur werken beide bestuurders voor de premies werknemersverzekeringen door de toetreding van de derde aandeelhouder in loondienst bij het bedrijf. Er worden naheffingsaanslagen bij het bedrijf opgelegd voor de verschuldigde premies werknemersverzekeringen met terugwerkende kracht vanaf de aandelenoverdracht.

Bestuurders bleven nevengeschikt

Rechtbank Noord-Holland steekt hier een stokje voor. Bestuurders/aandeelhouders die als directeur‑grootaandeelhouder (dga) worden aangemerkt volgens de Regeling aanwijzing directeur-grootaandeelhouder (Regeling dga) werken niet in loondienst voor de premies werknemersverzekeringen. Volgens deze regeling worden onder meer als dga aangemerkt die bestuurders die in de algemene vergadering van aandeelhouders allen ‘een gelijk of nagenoeg gelijk aantal stemmen’ kunnen uitbrengen (nevengeschiktheid). In dat geval kan namelijk geen sprake zijn van ondergeschiktheid en bestaat dus geen gezagsverhouding.

In lijn met eerdere rechtspraak van de Hoge Raad oordeelt de rechtbank dat de Regeling dga letterlijk moet worden uitgelegd. De statutair bestuurders zijn en blijven, ook na toetreding van de nieuwe aandeelhouder, de enige bestuurders met gelijke stem in de algemene vergadering van aandeelhouders (AVA). De verdeling van het aandelenbezit van de bestuurders is daarom doorslaggevend en niet de verdeling van het aandelenbezit onder alle aandeelhouders.

In de situatie van het expeditiebedrijf blijven de zittende bestuurders daarom niet verplicht verzekerd en zijn geen premies verschuldigd. Voor de toetredende aandeelhouder geldt dit daarentegen wel.

Overigens ligt een gewijzigde Regeling dga in concept klaar. Op het punt van de nevengeschiktheid zijn de concepttekst en toelichting niet gewijzigd.

Esther Hoppenbrouwers (hoppenbrouwers.esther@kpmg.com)

Naar boven


7. Werkkostenregeling bij bedrijfsuitjes en personeelsfeesten

De Belastingdienst heeft schriftelijke antwoorden op veelgestelde vragen over de werkkostenregeling die opkwamen tijdens een ‘webinar’ op 3 februari 2015 gepubliceerd op zijn website. Daaronder zijn ook antwoorden op vragen over de werkkostenregeling bij bedrijfsuitjes en personeelsfeesten.

Loon als consumptief karakter overheerst

Als de werkgever een personeelsactiviteit organiseert op een externe locatie, is de invulling van het programma doorslaggevend bij de beoordeling van het karakter van de personeelsactiviteit en of de werkgever deze onbelast mag verstrekken. Zo wordt aangegeven dat een teamuitje bestaande uit een potje paintballen met aansluitend een diner in de regel niet zakelijk, maar consumptief van karakter zal zijn en dus loon vormt. De werkgever kan dit als eindheffingsloon aanwijzen.

Soms opdeling mogelijk

Soms is een activiteit op te delen. Als de werkgever bijvoorbeeld een externe studiedag organiseert met aansluitend een groot feest, een lopend buffet en een optreden van een artiest, is het studiegedeelte van de dag gericht vrijgesteld. De lunch en de reiskosten die verband houden met de studiedag mag de werkgever onbelast verstrekken. Het feest is zonder meer een aparte activiteit en heeft vooral een consumptief karakter. De kosten van dit feest vormen loon voor de werknemers, dat wederom eventueel als eindheffingsloon is aan te wijzen. In tegenstelling tot eerdere uitlatingen van de Belastingdienst vallen hieronder naast het optreden van een artiest en eventuele andere consumpties ook de kosten van het lopend buffet.

Gevolgen voor vrije ruimte

Het personeelsfeest op zichzelf zal gevolgen hebben voor uw vrije ruimte onder de werkkostenregeling (in 2015: 1,2% van de totale loonsom). Organiseert u een bedrijfsuitje, dan verdient het aanbeveling om vooraf na te denken over de invulling van het programma en de tijdsbesteding, omdat het karakter van het uitje gevolgen kan hebben voor de vrije ruimte van uw bedrijf. Waar nodig is een ‘knip’ in de activiteiten noodzakelijk.

Esther Hoppenbrouwers (Hoppenbrouwers.esther@kpmg.com)

Naar boven


8. Uitspraak rechtbank in proefprocedure Meijburg & Co tegen crisisheffing 2013 en 2014

In december 2014 deed de rechtbank Noord-Holland uitspraak in de proefprocedure die door Meijburg & Co werd gevoerd over de crisisheffing in 2013 en 2014. De rechtbank oordeelde dat sprake kan zijn van schending van de ‘fair balance’. Daarnaast deed hij ook uitspraak in een aantal andere proefprocedures over de crisisheffing.

Uitspraak van de rechtbank

De rechtbank acht de crisisheffing 2013 en 2014 in het algemeen niet in strijd met bepalingen in de Wet op de loonbelasting 1964 of met artikel 1 van het Eerste Protocol bij het Europees Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens (EVRM). Daarbij oordeelt de rechtbank dat de wetgever een ruime beoordelingsmarge heeft en dat het niet de taak van de rechter is om de redelijkheid van een wettelijke regeling te beoordelen. De wetgever is in zijn keuze niet buiten zijn ruime beoordelingsmarge getreden, aldus de rechtbank. De wettelijke basis voor de heffing is een grondslag die in 2012 in materiële zin is ontstaan. In veel gevallen zal van een overschrijding van het drempelbedrag van € 150.000 voor 26 april 2012 geen sprake zijn. Dan is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van materieel terugwerkende kracht.

In deze zaak heeft de belastingplichtige echter in maart 2012 en in januari 2013 naast het reguliere salaris bonussen uitbetaald. De bonus in maart 2012 was meer dan € 150.000. De rechtbank oordeelt, kort gezegd, dat voor zover incidentele betalingen die voor 26 april 2012 (crisisheffing 2013) of voor 1 maart 2013 (crisisheffing 2014) zijn gedaan boven de € 150.000 uitkomen, deze buiten de berekening van de crisisheffing moeten blijven omdat ten aanzien van die betalingen de fair balance is geschonden. Ten tijde van de betaling van deze incidentele beloningen was immers niet te voorzien dat daarover een extra belastingverplichting zou ontstaan. De rechtbank oordeelt vervolgens dat de heffing moet worden verminderd met het bedrag aan crisisheffing over de incidentele betaling.

Conclusie

De proefprocedure van Meijburg & Co ligt op dit moment voor bij Hof Amsterdam. In een aantal andere proefprocedures waarin geen sprake was van incidentele betalingen van meer dan € 150.000 voor 26 april of 1 maart 2013 is direct het oordeel van de Hoge Raad gevraagd.

De uiteindelijke uitkomst in al deze zaken geldt ook voor belastingplichtigen die tegen de afdracht van crisisheffing bezwaar hebben gemaakt en die een vaststellingsovereenkomst hebben getekend. Als dit oordeel in stand blijft, zal de crisisheffing ook voor die belastingplichtigen worden verminderd als zij in 2012 of 2013 bonussen hebben betaald die voor 26 april 2012 of 1 maart 2013 meer dan € 150.000 bedroegen.

Jeannette van der Vegt (vandervegt.jeannette@kpmg.com)

Naar boven


9. Depotstelsel voor inleners- en ketenaansprakelijkheid van de baan

Onlangs is bekend geworden dat het huidige systeem van g-rekeningen definitief niet wordt vervangen door een depotstelsel. Dit stelsel was weliswaar al per 1 juli 2009 wettelijk geregeld, maar de invoering werd door de Belastingdienst telkens uitgesteld.

Depotstelsel

Onder het depotstelsel zou de Belastingdienst op zijn naam depots (rekeningen) aanhouden bij banken. Inleners, aannemers en opdrachtgevers zouden ter vrijwaring van het risico van inleners- en ketenaansprakelijkheid op subrekeningen van dit depot bedragen kunnen storten. De depotbegunstigde (uitlener/onderaannemer) zou vervolgens kunnen beschikken over het tegoed van deze subrekening voor de voldoening van loonheffingen en omzetbelasting.

G-rekeningen blijven bestaan

Deze bekendmaking betekent dat het huidige stelsel van g-rekeningen blijft bestaan. In dit stelsel houdt de uitlener/onderaannemer op eigen naam een g-rekening aan bij een bank op basis van een driepartijenovereenkomst tussen de uitlener/onderaannemer, de bank en de Belastingdienst. Op deze g‑rekening kunnen inleners, aannemers en opdrachtgevers bedragen storten ter vrijwaring van hun inleners- dan wel ketenaansprakelijkheid voor door de uitlener/onderaannemer niet-betaalde loonheffing of omzetbelasting. Deze werkwijze wordt voortgezet, maar dit systeem zal volgens de Belastingdienst ‘toekomstbestendiger’ worden gemaakt. De mogelijkheid van rechtstreekse stortingen die reeds bestond bij de Belastingdienst als alternatief van de g-rekening, komt wel te vervallen. Verder zal het wetsvoorstel tot een verplichte g-rekening voor niet-gecertificeerde uitzendondernemingen voorlopig niet in werking treden. Ten slotte wordt de mogelijke uitbreiding voor het openen van een g-rekening door zelfstandigen niet verder verkend.

Conclusie

Het is nog onduidelijk vanaf welke datum de mogelijkheid van rechtstreekse stortingen komt te vervallen en welke toekomstbestendige maatregelen voor de g-rekeningen worden getroffen.

Jeannette van der Vegt (vandervegt.jeannette@kpmg.com)

Naar boven


10. Helderheid over fiscale aspecten plaatsen laadpaal in of bij woning werknemer

De staatssecretaris van Financiën heeft het besluit geactualiseerd over reiskostenvergoedingen, reizen per auto en openbaar vervoer. Het besluit creëert helderheid over de fiscale aspecten als een werkgever een oplaadvoorziening (laadpaal) laat plaatsen in of bij de woning van de werknemer voor een (semi-)elektrische auto die de werkgever ter beschikking stelt.

In het besluit wordt goedgekeurd dat dit geacht wordt deel uit te maken van de terbeschikkingstelling van de auto. Hierdoor heeft het plaatsen van de laadpaal (of het vergoeden daarvan) geen afzonderlijke gevolgen voor de vaststelling van het loon en daarmee de loonheffingen.

De goedkeuring is van overeenkomstige toepassing op een ondernemer/natuurlijk persoon die in zijn onderneming een (semi-)elektrische auto gebruikt die tot het ondernemingsvermogen behoort. In dat geval wordt de laadpaal in verband met de onttrekking wegens privégebruik auto geacht deel uit te maken van de terbeschikkingstelling van de auto.

Leo van Elburg (vanelburg.leo@kpmg.com)

Naar boven


11. Let op met geld opnemen uit uw stamrecht-bv

Wie meent dat een stamrecht-bv een eigen pot met geld is waar naar believen uit kan worden geput, kan bedrogen uitkomen. Lees en huiver: de ex-werkgever kent een ontslaguitkering toe van € 1.361.340 in de vorm van een stamrecht (een recht dat periodieke uitkeringen oplevert). De verzekeraar is in casu een eigen stamrecht-bv.

Stamrecht feitelijk gedeeltelijk ter beschikking gekregen

Vervolgens gaat het mis. Allereerst is de bv nog niet opgericht op het moment dat de koopsom wordt overgemaakt. Vervolgens komt op de balans van de stamrecht-bv een lager bedrag te staan dan in de stamrechtovereenkomst (€ 225.000 lager). Dat bleek het gevolg te zijn van een eigenmachtige actie van de bank, maar waarschijnlijk is de verwerking in de boeken doorslaggevend geweest want er zijn toch fiscale gevolgen. De dga verkoopt verder zijn woning plus inventaris aan de stamrecht-bv voor een onzakelijk hoge prijs. Dat is een onttrekking die vreemd is aan bedrijfsdoeleinden. Vervolgens investeert de bv nog fors in verbouwingen van de woning, tuinaanleg en meubilair. Niet alleen kosten van huisvesting, energie, schoonmaken, verzekeringen en lokale belastingen worden ten laste van de winst gebracht, maar ook kosten van vervoer, reis en verblijf.

De inspecteur betoogt dat de dga in feite de beschikking had gekregen over een deel van het stamrecht, waardoor het geacht moet worden in zijn geheel te zijn afgekocht. Voor het hof ging het als volgt.

Hof: (toch) geen afkoop

Een hogere stamrechtverplichting dan € 1.136.340 was volgens het hof niet tot stand gekomen. Het verschil van € 225.000 werd aangemerkt als inkomen uit werk en woning in box 1. Verkoop aan de eigen bv tegen te hoge prijs: fictieve dividenduitkering, belast als winst uit aanmerkelijk belang in box 2. Deze transacties leidden volgens het hof echter niet tot een afkoop van de stamrechtverplichting.

Evengoed waren de financiële gevolgen ernstig genoeg: € 630.959 heffing in box 1, € 475 heffing in box 2, € 234.391 aan revisierente, € 195.023 aan heffingsrente, plus een vergrijpboete van € 152.433: in totaal € 1.213.281. Daarmee is het stamrecht ter waarde van € 1.136.340 meteen meer dan weg. En als het pand moet worden verkocht om de belasting te voldoen, resteren waarschijnlijk slechts schulden.

Hoge Raad: volledige aanspraak belast

De Hoge Raad was minder coulant dan het hof. Volgens hem is er een stamrecht overeengekomen van € 1.361.340. De lagere toekenning van € 1.136.340 impliceert een gedeeltelijke afkoop. Gevolg: € 1.361.340 progressief belast, plus 20% revisierente. Hoe dit cijfermatig/financieel had moeten uitpakken is niet uit het arrest af te leiden. De Hoge Raad concludeert in ieder geval dat het bedrag van de opgelegde navorderingsaanslag ad € 1.171.956 niet te hoog is. Au! 86% van de ontslaguitkering weg en het had kennelijk nog ernstiger kunnen zijn.

Een bijzonderheid is nog dat geen gevolgen worden verbonden aan het feit dat de stamrecht‑bv nog niet was opgericht op het moment dat de koopsom werd overgemaakt. De Hoge Raad gaat hier ‘om’.

Maar aangezien de stamrechtvrijstelling in de loonbelasting sinds 1 januari 2014 ter ziele is, hebben we hier voor de ontslagvergoedingen weinig meer aan.

Marlies Kastelein (kastelein.marlies@kpmg.com)

Naar boven


12. Kan een verlies uit aanmerkelijk belang zonder beschikking worden verrekend?

Wie aandelen verkoopt voor een prijs die lager is dan de oorspronkelijke aankoopprijs realiseert een verlies. Indien de aandelen tot een aanmerkelijk belang behoren – de eigenaar bezit dan 5% of meer van het geplaatste aandelenkapitaal in een vennootschap – dan kan dat verlies fiscaal in aftrek worden gebracht op het inkomen uit aanmerkelijk belang. Het verlies kan worden verrekend met het positieve inkomen uit aanmerkelijk belang uit het voorafgaande jaar en de negen volgende jaren.

Hoewel op grond van de wet een verlies uit aanmerkelijk belang moet worden vastgesteld bij voor bezwaar vatbare beschikking, was het onduidelijk of het ontbreken van zo’n beschikking in de weg staat aan verliesverrekening. Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft geoordeeld dat dit naar zijn mening niet zo hoeft te zijn.

Oordeel Rechtbank Zeeland-West-Brabant

In deze procedure was de inspecteur van mening dat het ontbreken van een beschikking waarin het verlies wordt vastgesteld (verliesvaststellingsbeschikking) tot gevolg heeft dat de mogelijkheid tot verliesverrekening vervalt. De rechtbank was het hier echter niet mee eens en concludeerde dat uit de wettekst noch uit de parlementaire geschiedenis kon worden afgeleid dat een beschikking noodzakelijk was om daadwerkelijk een verlies te kunnen verrekenen. Het bijzondere aan deze zaak was dat het verlies überhaupt niet in de aangifte inkomstenbelasting was opgenomen, maar dat de rechtbank desondanks toch verrekening van het verlies toestond.

Positieve gevolgen voor belanghebbende

Het oordeel van de rechtbank heeft positieve gevolgen voor iedereen die te maken heeft gehad met een verlies uit aanmerkelijk belang dat niet ouder is dan negen jaar, ongeacht of het tot op heden is verwerkt in de aangifte. Op basis van deze uitspraak kunnen dergelijke verliezen alsnog worden verrekend. Het is daarbij overigens wel aan de belastingplichtige om het verlies aannemelijk te maken aan de hand van relevante stukken waaruit de overdrachts- en verkrijgingsprijs van de aandelen kunnen worden aangetoond. In voorkomende gevallen blijft het echter aan te raden om het verlies bij beschikking te laten vaststellen. De inspecteur is inmiddels in hoger beroep gegaan tegen de uitspraak.

Geen aanmerkelijkbelangpakket meer

Het boxenstelsel van de inkomstenbelasting zorgt ervoor dat positief en negatief aanmerkelijkbelanginkomen binnen box 2 moet worden verrekend. Indien geen positief inkomen uit aanmerkelijk belang wordt genoten, kunnen verliezen effectief niet meer worden verrekend. Voor deze situaties heeft de wetgever voorzien in een tegemoetkoming, waarbij het niet meer te verrekenen aanmerkelijkbelangverlies kan worden omgezet in een belastingkorting. Deze korting bedraagt 25% van het aanmerkelijkbelangverlies en kan twee jaar na het niet meer hebben van een aanmerkelijk belang en de daaropvolgende zeven jaren in mindering worden gebracht op de belasting uit het belastbare inkomen uit werk en woning (box 1).

Han Verhagen (verhagen.han@kpmg.com)

Naar boven


13. Hoge Raad: afwaardering regresvordering dga op zijn bv is niet aftrekbaar

In onderhandelingen tussen een bank en een vennootschap van de directeur-grootaandeelhouder (dga) wordt door de bank al snel een borg- of garantstelling van de dga in privé gevraagd. Hoewel de dga vaak geen andere optie heeft dan hiermee in te stemmen, merken wij op dat daaraan aanzienlijke fiscale risico’s kunnen kleven.

Deze risico’s manifesteren zich indien de dga door de bank wordt aangesproken. In dat geval dient de dga de bank dan wel de schuldenaar (zijn vennootschap) te betalen en krijgt hij doorgaans een regresvordering op zijn vennootschap. Indien deze vennootschap ‘in slechte papieren’ is – wat veelal het geval zal zijn – dan is die regresvordering (gedeeltelijk) waardeloos en zal de dga deze willen afwaarderen ten laste van zijn box 1-inkomen. En daar zit het probleem: de Belastingdienst laat deze afwaardering niet in aftrek toe.

Of het terecht is dat de Belastingdienst de afwaardering van een regresvordering niet toestaat, was onderwerp van een recent arrest van de Hoge Raad. Hof Arnhem-Leeuwarden besliste in een eerder stadium nog dat de regresvordering aftrekbaar was, zie het bericht daarover in een eerdere editie van Fiscale Zaken. De Hoge Raad bevestigde in de betreffende casus echter het standpunt van de Belastingdienst en achtte daarbij beslissend dat niet:

“(…) een (niet van de winst van de vennootschap afhankelijke) vergoeding kan worden bepaald waartegen een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde aansprakelijkheid te aanvaarden, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden.”

Het arrest van de Hoge Raad is in lijn met de jurisprudentie betreffende de onzakelijke lening, maar leidt wat ons betreft tot een voor de praktijk onbevredigende uitkomst. Die is namelijk dat een borg- of garantstelling door een dga in (nagenoeg) alle gevallen als onzakelijk moet worden gekwalificeerd en dat de dga de betaling waartoe hij is gehouden indien hij wordt aangesproken niet ten laste van zijn box 1-inkomen kan brengen. Of voorafgaand aan de aansprakelijkstelling al dan niet een borg- dan wel een garantstellingsvergoeding in box 1 in aanmerking wordt genomen, lijkt hieraan niet af te doen.

Wel verhoging verkrijgingsprijs aandelen

Een doekje voor het bloeden is dat een niet-aftrekbaar afwaarderingsverlies de verkrijgingsprijs van de aandelen van de dga verhoogt, zodat dit verlies bij latere vervreemding of liquidatie nog wel kan worden geëffectueerd in box 2.

In voorkomende gevallen kan overigens worden overwogen om de dga in privé de lening zelf te laten opnemen en vervolgens door te lenen aan zijn vennootschap. In de literatuur wordt wel verdedigd dat een eventueel afwaarderingsverlies op de vordering van de dga op zijn vennootschap dat in dit geval ontstaat, wel aftrekbaar is.

Mark Foesenek (foesenek.mark@kpmg.com)

Naar boven


14. Bedrijfsopvolgingsregeling – de tijd is nu!

De eind april 2014 aangekondigde (mogelijke) versobering van de bedrijfsopvolgingsregeling (BOR) bleek een storm in een glas water, maar laat wel zien dat de voortzetting van de regeling in de huidige vorm absoluut geen vanzelfsprekendheid is. Gedurende deze kabinetsperiode lijkt de BOR te zijn veiliggesteld, maar de toekomst van de regeling is in hoge mate afhankelijk van de uitslag van de volgende Tweede Kamerverkiezingen. Als het kabinet zijn termijn uitzit, zullen de volgende verkiezingen over precies drie jaar plaatsvinden. Dat is ook de periode die noodzakelijk kan zijn om de fiscaalvriendelijke overdracht van een onderneming bij leven voor te bereiden. Daarom is het voor dga’s en familiebedrijven nu bij uitstek het moment om te analyseren of de feitelijke en juridische situatie optimaal zijn toegesneden op de toepassing van de BOR, zowel in het geval van een calamiteit als ter voorbereiding op een overdracht door middel van een schenking.

Fiscaal belang: belastingdruk 3,4% in plaats van 40%

De BOR is ingevoerd om fiscale belemmeringen weg te nemen voor degene die een onderneming voortzet na verkrijging door overlijden of schenking. Bij de overdracht van de aandelen in een bedrijf door schenking of vererving wordt in principe schenk- of erfbelasting geheven over de totale waarde van deze aandelen. Daarnaast is in beginsel 25% inkomstenbelasting verschuldigd over de meerwaarde van de aandelen. De totale belastingdruk kan bij een schenking of vererving van de aandelen door een ouder aan een kind al snel oplopen tot 40%. Bij de verkrijging door een ander dan een kind kan dit percentage oplopen tot 55%. Een belastingclaim van een dergelijke omvang is in de praktijk vaak moeilijk te financieren.

Bij de toepassing van de BOR wordt onder strikte voorwaarden (een deel van) de waarde van de onderneming vrijgesteld van schenk- of erfbelasting. Daarnaast kan onder voorwaarden de inkomstenbelastingclaim van 25% op de aanmerkelijkbelangaandelen worden doorgeschoven. Bij een volledige toepassing van de BOR over de waarde van de aandelen is in plaats van 40% slechts circa 3,4% aan belasting verschuldigd door een schenking of vererving.

Faciliteiten alleen onder strikte voorwaarden

Voor toepassing van de BOR dient aan strikte eisen te worden voldaan. Er moet bijvoorbeeld sprake zijn van een actieve onderneming. De vennootschapsstructuur dient op orde te zijn en uw testamentaire regeling en huwelijksgoederenregime moeten hierop aansluiten. De huwelijkse voorwaarden en de inhoud van uw testament kunnen de toepasbaarheid van de gunstige regelingen namelijk frustreren. Een ‘standaard’ wettelijke verdeling leidt bijvoorbeeld meestal tot een onnodig hoge belastingdruk. De juiste testamentaire regeling vereist maatwerk.

Ondernemen in vastgoed – goed voorsorteren om de BOR niet te frustreren

Specifiek voor vastgoedondernemingen geldt dat de jurisprudentie zich op dit moment in een gunstige richting ontwikkelt als het gaat om het ondernemingskarakter van vastgoedinvesteringen. Waar de Belastingdienst van mening is dat vastgoedexploitatie kwalificeert als beleggen zodat deze niet in aanmerking komt voor toepassing van de BOR, hebben verschillende rechters onlangs bepaald dat vastgoedondernemingen onder omstandigheden wel degelijk kwalificeren als onderneming, onder meer in een door Meijburg & Co gevoerde procedure. De beoordeling blijft uiteraard casuïstisch, maar het is van het grootste belang om de activiteiten zodanig in te richten dat deze overeenkomen met wat in de (zich vormende) jurisprudentie als onderneming wordt aangemerkt. Ook hier geldt dat het belangrijk is om een optimale uitgangspositie te hebben, zowel bij een calamiteit als bij een wetswijziging. In een aantal gevallen zou een (goed gestructureerde) overdracht bij leven moeten worden overwogen.

Meijburg & Co helpt u om de faciliteiten optimaal te benutten

Het optimaal benutten van de BOR is afhankelijk van een nauwkeurige voorbereiding. Meijburg & Co kan u behulpzaam zijn bij het beoordelen van uw huidige positie en mogelijkheden aandragen om het maximale uit de faciliteiten te halen. Wij werken niet met standaardoplossingen, maar leveren goed doordacht maatwerk en geven strikt persoonlijke adviezen. Als een eerste stap kunnen wij voor u een inventariserende analyse maken om vast te stellen waar u staat. Desgewenst kunnen wij hiervoor met u een vaste prijs afspreken. U kunt hiervoor contact opnemen met uw vaste adviseur bij Meijburg & Co of met een van ondergetekenden.

Hans Bom (bom.hans@kpmg.com)

Xavier Auerbach (auerbach.xavier@kpmg.com)

Naar boven


15. Contact

Mocht u naar aanleiding van deze of andere onderwerpen vragen hebben, dan kunt u contact opnemen met de adviseurs van Meijburg & Co die bij de onderwerpen in deze nieuwsbrief staan vermeld, of met een van de onderstaande adviseurs. Uiteraard kunt u ook contact opnemen met uw vaste aanspreekpunt binnen Meijburg & Co.

 

Olaf Leurs

T: 088 909 34 14

E: leurs.olaf@kpmg.com

 

Han Verhagen

T: 088 909 33 59

E: verhagen.han@kpmg.com

 

Richard Sour

T: 088 909 15 48

E: sour.richard@kpmg.com

Naar boven