Hoge Raad: Latente inkomstenbelastingschuld niet in mindering voor zover vermogen is vrijgesteld door de bedrijfsopvolgingsfaciliteit (BOF)

Op 14 april 2017 heeft de Hoge Raad een arrest gewezen over de wijze waarop moet worden omgegaan met de latente inkomstenbelastingschuld bij de schenking van aanmerkelijkbelangaandelen, die kwalificeren voor de BOF.

Volgens de Hoge Raad mag er geen latente inkomstenbelastingschuld in mindering worden gebracht op de waarde van de schenking, voor zover deze schuld ziet op vermogen dat is vrijgesteld van schenkbelasting op grond van de BOF. Deze beslissing is in het nadeel van belastingplichtigen.

Achtergrond BOF en latente inkomstenbelastingschuld

Als aanmerkelijkbelangaandelen door schenking of vererving worden verkregen is in de regel inkomstenbelasting en schenk- of erfbelasting verschuldigd over de waarde van de verkregen aandelen.

Om liquiditeitsproblemen bij overdrachten van ondernemingsvermogen naar volgende generaties te voorkomen, zijn er zowel voor de inkomstenbelasting als schenk- en erfbelasting bedrijfsopvolgingsfaciliteiten ingevoerd:

  • BOF Inkomstenbelasting
    Voor de inkomstenbelasting ziet de faciliteit op het uitstellen van 25%-belastingheffing over de meerwaarde van de aandelen, zijnde de waarde in het economisch verkeer na aftrek van de verkrijgingsprijs. Als aan de voorwaarden is voldaan hoeft de schenker of erflater de inkomstenbelastingschuld niet te betalen, en wordt de claim doorgeschoven naar de verkrijger. De verkrijger is de inkomstenbelasting alsnog verschuldigd bij vervreemding van de aandelen. De claim vervalt dus niet.
  • BOF Schenk- en erfbelasting
    Op grond van deze faciliteit is onder voorwaarden minimaal 83% van de waarde van het kwalificerende vermogen vrijgesteld van de heffing van schenk- en erfbelasting. Dit is dus een permanente vrijstelling. De claim vervalt in dat geval.

Voor de situatie dat de inkomstenbelastingclaim wordt doorgeschoven op grond van voornoemde faciliteit, heeft de wetgever bepaald dat op de verkrijging voor de schenk- en erfbelasting een ‘latente’ inkomstenbelastingschuld in mindering mag worden gebracht. De verkrijger neemt immers daadwerkelijk een latente belastingschuld over van de schenker of erflater, hetgeen de waarde van zijn of haar verkrijging drukt.

Hoewel een verkrijger met een heffing van 25% inkomstenbelasting zal worden geconfronteerd bij vervreemding van de aandelen, is de in mindering te brengen latente inkomstenbelastingschuld door de wetgever gesteld op 6,25% van de meerwaarde van de aandelen. De keuze voor het lage percentage houdt verband met de aanname van de wetgever dat 25% inkomstenbelastingheffing pas in de verre toekomst zal moeten worden betaald.

Standpunt Staatssecretaris van Financiën

De Staatssecretaris van Financiën is van mening dat voor zover de waarde van de aandelen is vrijgesteld van heffing van schenk- en erfbelasting door toepassing van de BOF, er voor die waarde niet ook nog een latente inkomstenbelastingschuld in mindering mag worden gebracht. Het vermogen zou in de ogen van de Staatssecretaris anders dubbel zijn vrijgesteld van heffing.

Standpunt belastingplichtige

In voornoemd arrest, heeft belastingplichtige krachtens schenking aandelen van haar vader verkregen, die kwalificeren voor voornoemde faciliteiten. Het overnemen van de inkomstenbelastingschuld van de schenker dient volgens de belastingplichtige aangemerkt te worden als een tegenprestatie of last op grond van de BOF-regeling. De belanghebbende wijst daarbij onder meer op een arrest van de Hoge Raad van 12 november 2013, waarin is geoordeeld dat een latente inkomstenbelastingschuld is aan te merken als een tegenprestatie voor de berekening van de BOF. Voor een tegenprestatie of last bepaalt de wet dat er geen cumulatie plaatsvindt tussen de berekening van de waarde van de verkrijging en de berekening van de BOF

Oordeel Hoge Raad

Helaas sluit de Hoge Raad zonder veel woorden aan bij het oordeel van de Rechtbank Zeeland-West Brabant.

De Rechtbank heeft in maart 2016 geoordeeld dat uit de wetsgeschiedenis en uit een arrest van de Hoge Raad van 26 juni 1996 volgt dat de latente inkomstenbelastingschuld niet in aftrek mag komen voor zover vermogen is vrijgesteld onder de BOF. Het beroep van belanghebbende op voornoemd arrest slaagt volgens de Rechtbank niet omdat dit arrest slechts ziet op de berekening van de omvang van de BOF en niet op de vraag of de inkomstenbelastingschuld niet in aftrek mag komen voor zover het vermogen is vrijgesteld onder de BOF.

Anders dan de inspecteur is de Rechtbank wel van oordeel dat de jaarlijkse schenkbelastingvrijstelling buiten beschouwing dient te blijven bij de evenredige toerekening van de belastinglatentie. Dit is een subjectieve vrijstelling en is daarmee niet toerekenbaar aan een specifiek verkregen vermogensbestanddeel.

Gevolg

Op grond van deze uitspraak mag dus geen latente inkomstenbelastingschuld in mindering worden gebracht op de waarde van de schenking, voor zover deze schuld ziet op vermogen dat is vrijgesteld van schenkbelasting op grond van de BOF. Hoewel het arrest gaat over de schenking van aandelen, geldt voor vererving van aandelen dezelfde systematiek en kan dit arrest hierop ook van toepassing zijn.

Dit heeft in het geval van vererving tot gevolg dat twee gevallen verschillend worden behandeld, namelijk de situatie waarin geen gebruik wordt gemaakt voor de faciliteit voor de inkomstenbelasting (en direct inkomstenbelasting wordt betaald) en de situatie waarin via de faciliteit de inkomstenbelastingclaim wordt doorgeschoven. Ingeval direct wordt afgerekend, mag de gehele inkomstenbelastingschuld van 25% in mindering worden gebracht op de verkrijging. Als de claim wordt uitgesteld mag ‘slechts’ 6,25% in mindering worden gebracht op de verkrijging, voor zover hierop niet tevens de BOF voor de erfbelasting van toepassing is. Een onbevredigende uitspraak dus.

 

 

Klik hier om het memorandum te openen in pdf-formaat